四、計算分析題

　　1.A公司擬建造一座辦公樓，預(yù)計工程期為2年，有關(guān)資料如下：

　　(1)A公司于2018年1月1日為該項工程專門借款6000萬元，借款期限為3年，年利率8%，利息按年支付;

　　閑置專門借款資金均存入銀行，假定月利率為0.5%，利息按年于每年年初收取。

　　(2)該辦公樓在建設(shè)期間內(nèi)占用了兩筆一般借款，具體如下：

　�、�2017年12月1日，向某銀行借入長期借款4500萬元，期限為3年，年利率為6%，按年計提利息，每年年初支付。

　�、�2018年1月1日，溢價發(fā)行5年期公司債券1500萬元，票面年利率為8%，實際利率為5%，利息按年于每年年初支付，實際發(fā)行價格為1566萬元，款項已全部收存銀行。

　　(3)工程采用出包方式，于2018年1月1日動工興建，2018年2月1日，該項工程因發(fā)生重大安全事故而中斷施工，直至2018年6月1日才恢復(fù)施工。

　　(4)該項工程在2018年的有關(guān)支出如下：

　�、�1月1日，支付工程進度款2000萬元;

　�、�7月1日，支付工程進度款4500萬元;

　　③10月1日，支付工程進度款3000萬元。

　　(5)該項工程在2019年的有關(guān)支出如下：

　�、�1月1日，支付工程進度款800萬元;

　�、�7月1日，支付工程進度款1000萬元。

　　截至2019年12月31日，工程尚未完工。A公司按年計算資本化利息費用，為簡化計算，假定全年按360天計算，每月按照30天計算。

　　要求：

　　(1)計算2018年專門借款利息資本化金額和費用化金額。

　　(2)計算2018年該項工程所占用一般借款的資本化率。

　　(3)計算2018年該項工程所占用一般借款的資本化金額和費用化金額。

　　(4)編制2018年該項工程的相關(guān)會計分錄。

　　(5)計算2019年該項工程所占用一般借款的資本化率。

　　(6)計算2019年該項工程的借款費用資本化金額(計算結(jié)果保留兩位小數(shù))。

　　【答案】

　　(1)2018年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=6000×8%×240/360—4000×0.5%×2=280(萬元)

　　2018年應(yīng)予費用化的專門借款利息金額=6000×8%×120/360—4000×0.5%×4=80(萬元)

　　【點評】專門借款的資本化利息費用=資本化期間專門借款產(chǎn)生的利息費用-資本化期間內(nèi)閑置專門借款產(chǎn)生的利息收益。

　　(2)一般借款的資本化率=(4500×6%+1566×5%)÷(4500+1566)×100%=5.74%

　　【點評】資本化期間內(nèi)同時存在兩筆或兩筆以上一般借款時，要計算一般借款的加權(quán)平均資本化利率，一般借款加權(quán)平均利率=借款當期實際發(fā)生的利息之和÷借款本金加權(quán)平均數(shù)，其中：借款本金加權(quán)平均數(shù)=∑(每筆借款本金×每筆借款實際占用的天數(shù)÷會計期間涵蓋的天數(shù))。

　　(3)2018年占用的一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=500×180/360+3000×90/360=1000(萬元)

　　2018年一般借款發(fā)生的利息費用=4500×6%+1566×5%=348.3(萬元)

　　2018年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=1000×5.74%=57.4(萬元)

　　2018年應(yīng)當計入當期損益的一般借款利息費用=348.3-57.4=290.9(萬元)

　　【點評】累計支出加權(quán)平均數(shù)=∑(每筆資產(chǎn)支出金額×每筆資產(chǎn)支出實際占用的天數(shù)÷會計期間涵蓋的天數(shù))

　　一般借款利息的資本化金額=至當期末止一般借款累計支出加權(quán)平均數(shù)×資本化率

　　(4)A公司2018年的相關(guān)會計分錄為：

　　借：在建工程　　 (280+57.4)337.4

　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　120

　　應(yīng)付債券——利息調(diào)整　　　 41.7

　　財務(wù)費用　 (290.9+80)　370.9

　　貸：應(yīng)付利息　　　　　　　 　　　　870

　　(5)甲公司所發(fā)行的公司債券在2018年末(2019年初)的攤余成本=1566+1566×5%-1500×8%=1524.3(萬元)

　　2019年該項工程所占用一般借款的資本化率=(4500×6%+1524.3×5%)÷(4500+1524.3)×100%=5.75%

　　【點評】甲公司發(fā)行的債券在2018年末(2019年初)的攤余成本與原來不同了，所以要重新計算一般借款的加權(quán)平均資本化利率。

　　(6)2019年應(yīng)予資本化的專門借款利息金額=6000×8%=480(萬元)

　　2019年占用的一般借款資金的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)=3500×360/360+800×360/360+1000×180/360=4800(萬元)

　　2019年一般借款應(yīng)予資本化的利息金額=4800×5.75%=276(萬元)

　　2019年該項工程的借款費用資本化金額=480+276=756(萬元)

　　本題知識點：借款費用的核算

　　2.甲公司為上市公司，采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，適用的所得稅稅率為25%。2017年發(fā)生下列有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)：

　　(1)5月20日，法院作出判決，甲公司支付專利權(quán)使用費220萬元給A公司，甲公司與A公司均不再上訴。該業(yè)務(wù)為甲公司2016年12月31日涉及一項訴訟案件，A公司認為甲公司侵犯其專利權(quán)，要求甲公司支付專利權(quán)使用費300萬元，至2016年12月31日尚未判決，甲公司估計敗訴的可能性為80%，如敗訴，賠償金額估計為230萬元。甲公司實際確認預(yù)計負債230萬元。

　　2017年5月20日，甲公司支付專利權(quán)使用費220萬元。

　　按照稅法規(guī)定，與侵犯專利權(quán)相關(guān)的訴訟支出實際發(fā)生時允許稅前列支。

　　(2)2017年下半年，甲公司開始對外銷售其新開發(fā)的B產(chǎn)品。為順利推廣該產(chǎn)品，甲公司對該產(chǎn)品實行三包政策，消費者購買該產(chǎn)品后3年內(nèi)如出現(xiàn)質(zhì)量問題，甲公司將免費維修。

　　甲公司在2017年下半年銷售B產(chǎn)品10萬件，實現(xiàn)銷售收入8 000萬元，銷售成本為4 500萬元。

　　甲公司預(yù)計所售出的B產(chǎn)品中，90%不會出現(xiàn)質(zhì)量問題，4%可能發(fā)生較大的質(zhì)量問題，6%可能發(fā)生較小的質(zhì)量問題。發(fā)生較大質(zhì)量問題的維修費用為B產(chǎn)品銷售收入的20%，發(fā)生較小質(zhì)量問題的維修費用為B產(chǎn)品銷售收入的10%。

　　按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的支出實際發(fā)生時允許稅前列支。

　　(3)11月7日，甲公司因侵犯乙公司的專利權(quán)而被乙公司起訴，乙公司要求甲公司賠償500萬元。截至2017年12月31日，法院尚未判決。甲公司經(jīng)調(diào)查并咨詢法律顧問后認為，在該訴訟中敗訴的可能性為90%，如果敗訴，最可能賠償?shù)慕痤~為400萬元。

　　稅法規(guī)定，企業(yè)因?qū)＠�侵�?quán)行為而產(chǎn)生的賠償損失在實際發(fā)生時允許稅前列支。

　　(4)11月20日，甲公司與戊公司簽訂了一項銷售合同，合同約定，甲公司于2018年1月5日向戊公司銷售一批B產(chǎn)品，不含稅銷售價格為600萬元，戊公司需于合同簽訂日向甲公司預(yù)付定金200萬元，如甲公司違約，甲公司將雙倍返還定金。當日，甲公司收到該預(yù)付款項。

　　至2017年年末，甲公司尚未開始生產(chǎn)相關(guān)B產(chǎn)品，也未購入生產(chǎn)B產(chǎn)品所需的原材料。

　　由于生產(chǎn)B產(chǎn)品所需原材料的成本在2017年末已大幅上漲，預(yù)計生產(chǎn)該批B產(chǎn)品的成本將上升至840萬元。

　　稅法規(guī)定，與虧損合同相關(guān)的損失在實際發(fā)生時允許稅前扣除。

　　(5)因被擔保人E公司(為甲公司的子公司)財務(wù)狀況惡化，無法支付逾期的銀行借款，2017年8月30日，貸款銀行要求甲公司按照合同約定履行債務(wù)擔保責任2 000萬元。甲公司于2017年12月31日收到法院的傳票，告之貸款銀行狀告甲公司未履行債務(wù)擔保責任2 000萬元，甲公司預(yù)計敗訴的可能性為80%，如果敗訴將履行擔保責任2 000萬元。

　　稅法規(guī)定，與承擔擔保發(fā)生的相關(guān)支出不允許稅前扣除。

　　要求：根據(jù)資料，判斷甲公司是否需要確認或沖減預(yù)計負債，如需確認或沖減，請編制2017年有關(guān)預(yù)計負債的會計分錄，如不需要請說明理由。

　　資料(1)，需要沖減預(yù)計負債。

　　借：預(yù)計負債　　　　230

　　貸：銀行存款　　　　　220

　　營業(yè)外支出　　　　 10

　　借：所得稅費用 　　　57.5

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 　　57.5

　　【點評】2016年12月31日，甲公司確認了230萬元的預(yù)計負債，同時確認了57.5萬元的遞延所得稅資產(chǎn)，2017年法院判決，賠償款項實際支付后，暫時性差異也全部轉(zhuǎn)回了，因此在轉(zhuǎn)銷230萬元的預(yù)計負債的同時，也要轉(zhuǎn)回57.5萬元的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　資料(2)，應(yīng)確認的預(yù)計負債=8 000×(0×90%+20%×4%+10%×6%)=112(萬元)。

　　按照稅法規(guī)定，與產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的支出實際發(fā)生時允許稅前列支，因此該項預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)=112-112=0，而賬面價值為112萬元，形成可抵扣暫時性差異，應(yīng)該確認的遞延所得稅資產(chǎn)=112×25%=28(萬元)。

　　相關(guān)會計分錄為：

　　借：銷售費用　　　112

　　貸：預(yù)計負債　　　112

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 28

　　貸：所得稅費用 　　28

　　【點評】或有事項涉及單個項目的，按照最可能發(fā)生的金額確定;或有事項涉及多個項目的，按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率加權(quán)計算確定。在計算產(chǎn)品質(zhì)量保證相關(guān)的預(yù)計負債時，由于存在不同的可能性，因此需要加權(quán)的方法計算，即：確認的預(yù)計負債=8 000×(0×90%+20%×4%+10%×6%)。

　　資料(3)，應(yīng)確認的預(yù)計負債為400萬元。

　　由于稅法規(guī)定企業(yè)因?qū)＠�侵�?quán)行為而產(chǎn)生的賠償損失在實際發(fā)生時允許稅前列支，所以該項預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)=400-400=0，而賬面價值為400萬元，形成可抵扣暫時性差異，應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)=400×25%=100(萬元)。

　　相關(guān)會計分錄為：

　　借：營業(yè)外支出　　　400

　　貸：預(yù)計負債　　　　400

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)　100

　　貸：所得稅費用　　　100

　　資料(4)，甲公司執(zhí)行合同損失=840-600=240(萬元)

　　不執(zhí)行合同損失=違約金損失=200(萬元)

　　因此，應(yīng)選擇不執(zhí)行合同方案，應(yīng)確認的預(yù)計負債為200萬元。

　　按照稅法規(guī)定，與虧損合同有關(guān)的損失在實際發(fā)生時允許稅前扣除，因此該項預(yù)計負債的計稅基礎(chǔ)=200-200=0，而賬面價值為200萬元，形成可抵扣暫時性差異，應(yīng)該確認的遞延所得稅資產(chǎn)=200×25%=50(萬元)。

　　相關(guān)會計分錄為：

　　借：營業(yè)外支出　　　200

　　貸：預(yù)計負債　　　　200

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 　50

　　貸：所得稅費用 　　　50

　　【點評】由于尚未開始生產(chǎn)相關(guān)產(chǎn)品，也未購入所需的原材料，即屬于不存在標的資產(chǎn)的情況，所以不需要計提資產(chǎn)的減值準備。

　　資料(5)，需要確認預(yù)計負債。

　　會計分錄：

　　借：營業(yè)外支出　　　　　　　　2 000

　　貸：預(yù)計負債——擔保損失　　　2 000

　　【點評】根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)承擔擔保確認的預(yù)計負債，無論是否實際發(fā)生，稅法都不允許稅前扣除，因此這部分確認預(yù)計負債的賬面價值和計稅基礎(chǔ)相等，不產(chǎn)生暫時性差異，不確認遞延所得稅。這種情況下的預(yù)計負債產(chǎn)生的是永久性差異，在計算應(yīng)納稅所得額時直接納稅調(diào)整即可。

　　本題知識點：各類或有事項的核算