2018年初級審計師《企業(yè)財務審計》章節(jié)講義之生產(chǎn)與存貨循環(huán)審計_第3頁

　　第三節(jié)　產(chǎn)品成本審計

　　一、運用分析性復核方法檢查產(chǎn)品成本總體合理性

　　分析比較的內(nèi)容主要有：

　　1.分析比較近期各年度和本年各個月份主要產(chǎn)品生產(chǎn)成本和存貨余額及其構(gòu)成的變動情況，以評價生產(chǎn)成本和期末存貨余額及其構(gòu)成的總體合理性。

　　2.分析比較各月材料和產(chǎn)品成本差異率，判斷是否存在人為調(diào)節(jié)生產(chǎn)成本和存貨余額的可能。

　　3.分析比較近期各年度和本年度各個月份產(chǎn)品生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本，以判斷本期生產(chǎn)成本的總體合理性。

　　4.分析比較近期各年度待處理財產(chǎn)損溢，判斷其總體合理性。

　　5.分析比較近期各年度和本年度各個月份制造費用總額及其構(gòu)成，判斷制造費用及其構(gòu)成的總體合理性。

　　6.分析比較近期各年度和本年度各個月份直接材料費，判斷直接材料費的總體合理性。

　　7.分析比較近期各年度和本年度各個月份營業(yè)成本總額及單位成本，判斷營業(yè)成本的總體合理性。

　　8.計算分析毛利率：毛利率=(銷售收入-銷售成本)/銷售收入，分析其變動合理性。毛利率變動可能存在的原因有：售價變動、產(chǎn)品單位成本變動、產(chǎn)品總體結(jié)構(gòu)變動、產(chǎn)品銷售結(jié)構(gòu)變動等。

　　9.對關(guān)聯(lián)企業(yè)與非關(guān)聯(lián)企業(yè)的產(chǎn)品成本、價格、交易量、結(jié)算方式比較分析，判斷有無虛構(gòu)業(yè)務情況。

　　【例題2·多選題】(2007)下列各項審計程序中，可以用于對產(chǎn)品成本總體合理性進行檢查的有：

　　A.分析比較近期各年度主要產(chǎn)品生產(chǎn)成本的變動情況

　　B.分析比較近期各年度產(chǎn)品生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本的變動情況

　　C.計算產(chǎn)品毛利率，分析其變動合理性

　　D.抽取部分產(chǎn)品成本計算單，審查直接人工費計算的正確性

　　E.對產(chǎn)成品實施監(jiān)盤，確定產(chǎn)成品是否賬實相符

　　『正確答案』ABC

　　【例題3·多選題】(2009)運用分析性復核方法審查產(chǎn)品成本合理性時，應分析比較某些項目近期各年度和本年各個月份的總額、構(gòu)成及其變動情況，這些項目包括：

　　A.主要產(chǎn)品生產(chǎn)成本

　　B.生產(chǎn)成本總額及單位生產(chǎn)成本

　　C.制造費用

　　D.管理費用

　　E.直接材料費用

　　『正確答案』ABCE

　　二、標準成本系統(tǒng)審查

　　具體包括：

　　1.審核以前年度工作底稿對標準成本系統(tǒng)的描述，詢問該系統(tǒng)在本年度發(fā)生的主要變化。

　　2.檢查上期工作底稿與本年度的差異賬戶，以此為基礎確定由標準成本會計系統(tǒng)確認的差異額，考慮該差異是否意味著應對標準成本系統(tǒng)進行修改。

　　3.詢問更新標準成本的程序，以確定其在本年度的修正程度。

　　4.查看廠房設備，記錄成本中心、工廠的大致布局、存貨的儲存;詢問本年度生產(chǎn)流程是否進行了重大變動，是否有生產(chǎn)創(chuàng)新、增加了新產(chǎn)品。

　　5.隨機抽取幾個產(chǎn)品的標準成本構(gòu)成，審查產(chǎn)品的成本構(gòu)成、工薪記錄、制造費用分配方法的合理性，確定所有分錄是否已經(jīng)恰當記錄。

　　6.審核差異報告，確定被審計單位對差異及差異產(chǎn)生原因的分析情況。確定差異產(chǎn)生的原因是否表明了有必要對標準成本系統(tǒng)進行修正;詢問被審計單位年末將差異在存貨和銷貨成本之間進行分配的方法，確定該方法的合理性以及是否與以前年度保持了一致。

　　7.對被審計單位標準成本系統(tǒng)進行評價并形成書面記錄，說明是否可以依賴該標準成本系統(tǒng)將成本分配到年末存貨中。

　　三、成本項目的審查

　　存貨的加工成本，包括直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造費用等。

　　審查中對下列混淆成本支出的問題應予以特別注意：

　　1.將購置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)的資本性支出列入成本支出;

　　2.將對外投資支出列入成本支出;

　　3.將由職工福利費開支的費用列入成本支出;

　　4.將由稅后利潤開支的各項稅收滯納金、罰款及被沒收財物損失列入成本支出;

　　5.將企業(yè)對外贊助、捐贈及各種非常損失、賠償金、違約金等營業(yè)外支出列入成本支出;

　　6.將國家有關(guān)法律、法規(guī)規(guī)定以外的各種付費及不屬于成本開支范圍的開支列入成本支出。

　　【例題4·案例分析題】(2007年)資料5.該公司的生產(chǎn)成本賬中，記錄了甲產(chǎn)品的如下支出：

　　(1)分配制造費用80萬元。

　　(2)分配輔助生產(chǎn)費用40萬元。

　　(3)購入生產(chǎn)設備一臺，買價及運雜費等共計20萬元。

　　(4)因生產(chǎn)過程中的噪聲污染，向環(huán)保局支付罰款10萬元。

　　問題：針對“資料5”中的情況，不應計入產(chǎn)品生產(chǎn)成本的支出有：

　　A.制造費用80萬元

　　B.輔助生產(chǎn)費用40萬元

　　C.購入生產(chǎn)設備的買價及運雜費等20萬元

　　D.罰款l0萬元

　　『正確答案』CD

　　(一)直接材料費的審查

　　1.直接材料耗用量的審查

　　按規(guī)定，材料一經(jīng)領出即作為消耗，車間已領未用的材料應于期末填寫“退庫單”辦理退庫，或者填寫紅色“領料單”辦理假退庫。審查中應注意領料單是否經(jīng)授權(quán)批準、材料耗用量是否真實、是否存在多領未用材料未辦理上述手續(xù)而虛增本期材料耗用量的問題。生產(chǎn)中的廢料、邊角料也應辦理退庫，從本期材料消耗量中沖減，放應審查是否存在廢料退庫或變賣、收入不予扣除導致成本虛增的現(xiàn)象。

　　2.直接材料計價的審查

　　審查中尤其應注意：期末結(jié)轉(zhuǎn)入庫材料的成本差異的正確性;成本差異率計算的正確性;發(fā)出材料應負擔的成本差異是否按當月成本差異率計算;成本差異率是否依規(guī)定按材料類別或品種計算等。

　　3.直接材料費用分配的審查

　　(1)直接材料費用分配依據(jù)的審查。(2)直接材料費分配方法的審查。(3)直接材料費分配結(jié)果的審查。

　　4.直接材料費業(yè)務中常見的弊端

　　(1)領料單中“用途”一項不填或填寫不明確，從而造成生產(chǎn)用料與非生產(chǎn)用料、各種產(chǎn)品生產(chǎn)用料界限不清。

　　(2)不按材料消耗定額或?qū)嶋H需要領料，缺乏嚴格的審批手續(xù)，從而造成材料的浪費，甚至公料私用。

　　(3)期末已領未用材料不退庫也不作“假退庫”而留作下月使用，導致兩個會計期間直接材料費失真。

　　(4)生產(chǎn)車間的邊角料和廢料不退庫，或者退庫后不作記錄，造成直接材料費和產(chǎn)品成本虛增。

　　(5)在采用實際成本計價時，任意調(diào)整發(fā)出材料的計價方法，人為調(diào)節(jié)產(chǎn)品成本。

　　(6)在采用計劃成本計價時，常采用以下手法人為調(diào)節(jié)成本：不依照規(guī)定按材料類別或品種計算成本差異率，而采用綜合成本差異率;不依照規(guī)定按本月成本差異率計算分配成本差異而根據(jù)調(diào)節(jié)成本的需要任意分配成本差異等。

　　(7)對不能直接計入某種產(chǎn)品成本的材料費未按規(guī)定的原則選用合理的分配方法進行分配，而是根據(jù)需要任意分配。

　　(8)分配方法選用不當，分配結(jié)果不正確。

　　(9)任意改變材料費的分配方法，造成前后期產(chǎn)品成本不可比、不真實等等。

　　(二)直接人工費的審查(第四章)

　　1.抽查產(chǎn)品成本計算單，審查直接人工費計算的正確性，查明人工費分配標準與計算方法的適當性，核對是否與工薪費用分配表中該產(chǎn)品分配的直接人工費相一致。

　　2.分析比較各期人工費變動有無異常，如發(fā)現(xiàn)有異常波動須查明原因。

　　3.結(jié)合對工薪業(yè)務循環(huán)的審查，抽查直接人工費會計記錄及處理的正確性。

　　4.采用定額成本或標準成本的企業(yè)，抽查直接人工費差異的計算、分配及賬務處理的正確性，同時審查直接人工標準成本在年度內(nèi)有無變更。

　　(三)制造費用的審查

　　1.制造費用真實性的審查

　　2.制造費用項目合規(guī)性的審查(列支范圍)

　　3.制造費用會計處理正確性及合理性的審查(歸集與分配)

　　4.制造費用分配賬務處理正確性的審查

　　(四)輔助生產(chǎn)費用的審查

　　1.輔助生產(chǎn)費用歸集的審查

　　2.輔助生產(chǎn)費用分配的審查

　　此外，審查時還應注意是否存在將輔助生產(chǎn)車間為福利部門、基建部門提供的產(chǎn)品和勞務混入基本生產(chǎn)車間和管理部門，或者不參加分配，而直接沖減輔助生產(chǎn)費用的問題。

　　四、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品成本的審查

　　(一)在產(chǎn)品結(jié)存量的審查

　　由于審計期與在產(chǎn)品盤點期的不一致，在產(chǎn)品的數(shù)量已發(fā)生了變化。為了確認在產(chǎn)品盤存的數(shù)量是否真實、正確，應作如下調(diào)整計算：

　　盤存期在產(chǎn)品應存數(shù)量=審計期在產(chǎn)品實存數(shù)量+盤存期至審計期產(chǎn)品完工數(shù)量-盤存期至審計期產(chǎn)品投產(chǎn)數(shù)量

　　然后將計算出的盤存期在產(chǎn)品應存數(shù)量同期末計算在產(chǎn)品成本時的盤存記錄進行比較，如基本一致，即可確認盤存期在產(chǎn)品數(shù)量基本正確;反之，即可推斷存在一定錯誤或弊端。

　　(二)在產(chǎn)品計價方法的審查

　　在產(chǎn)品的計價方法有多種，而且每種計價方法均有其適用條件。計價方法選用不當或任意改變都會影響在產(chǎn)品成本和完工產(chǎn)品成本。審查的重點在于計價方法的合理性。

　　除審查在產(chǎn)品計價方法外，還應當審查計價方法在一定期間有無變化。

　　(三)產(chǎn)成品成本的審查

　　1.產(chǎn)成品數(shù)量的審查

　　審查中應注意有無下列現(xiàn)象存在：無視產(chǎn)品質(zhì)量標準或產(chǎn)品質(zhì)量檢驗不嚴格，將不合

　　格產(chǎn)品混入合格產(chǎn)品;有意將廢品充當合格產(chǎn)品虛報產(chǎn)量或隱產(chǎn)不報等。應注意以下問題：

　　(1)產(chǎn)成品的所有權(quán)。(2)產(chǎn)成品的等級與質(zhì)量。(3)賬實是否相符。

　　2.產(chǎn)品成本計算的審查

　　審查所選用計算方法的合理性。審查產(chǎn)品成本計算的正確性可綜合采用審閱、核對、復算、函證等方法進行。品種計算方法主要有：品種法、分批法、分步法、定額法…

　　【例題5·多選題】(2008年)下列各項中，屬于產(chǎn)品成本實質(zhì)性測試程序的有：

　　A.對產(chǎn)品成本的總體合理性進行分析性復核

　　B.審查有關(guān)憑證是否經(jīng)過適當審批

　　C.檢查不相容職責是否分離

　　D.詢問被審計單位是否制定成本計劃和費用預算

　　E.抽查復核產(chǎn)品成本計算的正確性

　　『正確答案』AE