四、綜合題

　　1.甲公司為上市公司，2×17年至2×19年發(fā)生業(yè)務(wù)如下。

　　(1)甲公司和乙公司為了整合資源，于2×17年1月1日簽訂一項不可撤銷的資產(chǎn)置換合同，約定甲公司以其持有的一項固定資產(chǎn)(動產(chǎn)設(shè)備)和無形資產(chǎn)(專利技術(shù))，與乙公司所持有的丙公司80%的股權(quán)進行交換，預(yù)計2×17年6月30日，雙方辦理完畢相關(guān)法律手續(xù)。當日，甲公司換出資產(chǎn)情況如下：

　�、僮鳛闊o形資產(chǎn)核算的專利技術(shù)，原價為400萬元，累計攤銷為50萬元，公允價值為440萬元，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定，該專利技術(shù)免征增值稅。

　　②作為固定資產(chǎn)核算的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備，賬面原值為480萬元，已計提折舊80萬元，公允價值為500萬元，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)核定，換出該資產(chǎn)發(fā)生的增值稅銷項稅額為80萬元。

　　乙公司換出的丙公司股權(quán)為2×16年取得，持股比例為80%，對其能夠?qū)嵤┛刂?2×17年1月1日，乙公司該股權(quán)賬面價值為820萬元，公允價值為900萬元。甲公司取得丙公司股權(quán)后，作為長期股權(quán)投資核算。

　　假定該交換具有商業(yè)實質(zhì)，且當日各項資產(chǎn)均已具備出售條件;交換前，甲公司與乙公司、丙公司不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系。

　　(2)2×17年6月30日，甲公司和乙公司辦理完畢相關(guān)法律手續(xù)，乙公司另向甲公司支付銀行存款120萬元。假定截至2×17年6月30日，甲公司和乙公司用于交換的資產(chǎn)公允價值不變。當日，丙公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為1 050萬元(等于賬面價值)。

　　(3)2×17年9月1日，甲公司將一批原材料銷售給丙公司，丙公司取得后作為庫存商品核算。甲公司該批原材料成本為300萬元，售價為450萬元;至年末尚有350萬元的貨款未結(jié)算，甲公司按照2%的比例計提壞賬準備;至年末，丙公司庫存商品尚未對外出售。

　　(4)至2×17年12月31日，丙公司共實現(xiàn)凈利潤500萬元(其中上半年實現(xiàn)凈利潤300萬元)，計提盈余公積50萬元，未發(fā)生其他引起所有者權(quán)益變動的事項。2×17年末，甲公司對商譽進行減值測試，未發(fā)生減值損失。

　　(5)至2×18年12月31日，丙公司共實現(xiàn)凈利潤300萬元，計提盈余公積30萬元，未發(fā)生其他引起所有者權(quán)益變動的事項;丙公司自甲公司購入的存貨已全部對外出售，并與甲公司結(jié)算上年所欠貨款350萬元。由于經(jīng)營狀況不佳，甲公司將丙公司全部資產(chǎn)負債作為一個資產(chǎn)組進行減值測試，發(fā)現(xiàn)商譽出現(xiàn)了減值損失。當日，丙公司可辨認資產(chǎn)均為固定資產(chǎn)，不存在可辨認負債，資產(chǎn)組可收回金額為1 400萬元(假定與含商譽資產(chǎn)組可收回金額相等)。同時，甲公司對持有的丙公司股權(quán)投資進行減值測試，其年末公允價值為780萬元，預(yù)計處置費用為10萬元，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為750萬元。

　　(6)2×19年1月1日，甲公司將所持有丙公司70%的股權(quán)對外出售，取得處置價款840萬元。出售股權(quán)后，甲公司不能對丙公司實施控制、共同控制或施加重大影響。剩余股權(quán)當日公允價值為120萬元，甲公司將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金額資產(chǎn)。

　　其他資料：甲、乙、丙公司均為增值稅一般納稅人，庫存商品、動產(chǎn)設(shè)備適用的增值稅稅率均為16%，專利技術(shù)免征增值稅;均按照10%計提法定盈余公積，不計提任意盈余公積;不考慮所得稅等其他因素影響。

　　要求及答案：

　　(1)根據(jù)資料(1)，判斷甲公司2×17年1月1日換出固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的處理是否符合劃分為持有待售類別的條件，并說明理由;如果符合，編制當日劃分為持有待售的相關(guān)會計分錄;(2分)

　　『正確答案』符合;(0.5分)理由：甲公司與乙公司簽訂不可撤銷的置換合同，出售極可能發(fā)生，并且當日已經(jīng)具備出售條件。(1分)

　　借：持有待售資產(chǎn)　　　　　750

　　累計折舊　　　　　 　　80

　　累計攤銷　　　　　　 　50

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　480

　　無形資產(chǎn)　　　　　　　400(0.5分)

　　(2)根據(jù)資料(2)，計算甲公司應(yīng)確認的換入股權(quán)投資的入賬價值、換出資產(chǎn)的處置損益，以及合并報表確認的合并商譽，并編制甲公司2×17年6月30日個別報表的會計分錄;(4分)

　　『正確答案』應(yīng)確認的換入長期股權(quán)投資的入賬價值=440+500+80-120=900(萬元)(1分)

　　應(yīng)確認的換出資產(chǎn)的處置損益=500-(480-80)+440-(400-50)=190(萬元)(1分)

　　應(yīng)確認合并商譽=900-1 050×80%=60(萬元)(1分)

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　　　900

　　銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　120

　　貸：持有待售資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　750

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)　　 80

　　資產(chǎn)處置損益　　　　　　　　　　　　　190(1分)

　　(3)根據(jù)上述資料，分別編制甲公司2×17年末、2×18年末合并報表中內(nèi)部交易的調(diào)整抵銷分錄，以及長期股權(quán)投資權(quán)益法調(diào)整分錄。(5分)

　　『正確答案』2×17年末：

　�、賰�(nèi)部交易抵銷分錄

　　借：營業(yè)收入　　　　　　　　　　　　　 450

　　貸：營業(yè)成本　　　　　　　　　　　　　 300

　　存貨 　　　　　　　　　　　　　 　 150(1分)

　　借：應(yīng)付賬款　　　　　　　　　　　　 　350

　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　 350(0.5分)

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準備　　　(350×2%)7

　　貸：信用減值損失　　　　　　　　　　　 　7(0.5分)

　�、跈�(quán)益法調(diào)整分錄

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　(200×80%)160

　　貸：投資收益 　　　　　　　　　　　　 160(0.5分)

　　2×18年末

　�、賰�(nèi)部交易抵銷分錄

　　借：未分配利潤——年初　　　　　　　　150

　　貸：營業(yè)成本 　　　　　　　　　　　　 150(1分)

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準備　　　　　　　　7

　　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　　7(0.5分)

　　借：信用減值損失　　　　　　　　　　　　7

　　貸：應(yīng)收賬款——壞賬準備　　　　　　　　7(0.5分)

　�、跈�(quán)益法調(diào)整分錄

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　(300×80%)240

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　240(0.5分)

　　借：長期股權(quán)投資　　　　　　　　　　　 160

　　貸：未分配利潤——年初　　　　　　　　 160

　　(4)根據(jù)上述資料，計算甲公司2×18年末個別報表長期股權(quán)投資應(yīng)計提減值金額，以及合并報表中商譽應(yīng)計提減值金額。(4分)

　　『正確答案』個別報表中：

　　長期股權(quán)投資期末賬面價值=900(萬元)(0.5分)，由于公允價值減去處置費用后的凈額770(780-10)萬元大于預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值750萬元，按照孰高原則確認可收回金額為770萬元(0.5分)，因此應(yīng)計提長期股權(quán)投資減值準備=900-770=130(萬元)(0.5分)。

　　合并報表中：

　　丙公司持續(xù)計算的可辨認凈資產(chǎn)賬面價值=1 050+(500-300)+300=1 550(萬元)(0.5分)，即不含商譽資產(chǎn)組賬面價值為1 550萬元，可收回金額為1 400萬元，不含商譽資產(chǎn)組應(yīng)計提減值=1 550-1 400=150(萬元)(0.5分);

　　含商譽資產(chǎn)組賬面價值=1 550+60/80%=1 625(萬元)(0.5分)，含商譽資產(chǎn)組應(yīng)計提減值=1 625-1 400=225(萬元)(0.5分)，因此合并報表中商譽應(yīng)計提減值=(225-150)×80%=60(萬元)(0.5分)

　　(5)計算甲公司處置丙公司70%股權(quán)時個別報表應(yīng)確認投資收益的金額，并編制相關(guān)會計分錄。(3分)

　　『正確答案』個別報表確認投資收益=840-(900-130)×70%/80%+120-(900-130)×10%/80%=190(萬元)(1分)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　840

　　長期股權(quán)投資減值準備　　(130×70%/80%)113.75

　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　　(900×70%/80%)787.5

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　166.25(1分)

　　借：其他權(quán)益工具投資　　　　　　　　　　　　120

　　長期股權(quán)投資減值準備　　　(130-113.75)16.25

　　貸：長期股權(quán)投資　　　　　　　(900-787.5)112.5

　　投資收益　　　　　　　　　　　　　　 　　23.75(1分)

　　2.甲公司為一家高新技術(shù)企業(yè)，適用的所得稅稅率為15%，所得稅核算采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法，2×17年末資產(chǎn)、負債項目均不存在暫時性差異。甲公司2×18年發(fā)生業(yè)務(wù)如下：

　　(1)按有關(guān)部門規(guī)定，甲公司應(yīng)自2×18年1月1日開始執(zhí)行《企業(yè)會計準則》。因執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，2×18年初需要調(diào)整的事項如下：

　�、�2×16年12月31日，甲公司將一項于當日完工的寫字樓對外出租，租期為5年，完工當日，該寫字樓的成本為5 000萬元，預(yù)計使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為0。甲公司對該建筑物采用年限平均法計提折舊，使用年限、折舊方法等均與稅法一致。執(zhí)行企業(yè)會計準則后，甲公司應(yīng)將其由固定資產(chǎn)改按投資性房地產(chǎn)核算，并采用公允價值模式計量。已知該寫字樓作為固定資產(chǎn)核算時未計提過減值準備。2×17年末，該寫字樓公允價值為5 500萬元，。2×18年末，該寫字樓公允價值上升至5 900萬元。

　�、�2×17年11月1日，甲公司購買A公司股票100萬股，將其作為短期投資核算，并按照成本與市價孰低計量;購入當日每股市價為8元，2×17年12月31日每股市價為9元。執(zhí)行企業(yè)會計準則后，甲公司應(yīng)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)，按公允價值進行后續(xù)計量。2×18年12月31日，該股票每股市價上升為10.5元。

　　(2)2×18年2月1日，甲公司自公開市場購入一項B公司的股權(quán)，支付買價為890萬元，另支付相關(guān)稅費10萬元。甲公司將其指定為以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的非交易性權(quán)益工具投資。2×18年末，該股權(quán)公允價值為950萬元。

　　(3)2×18年3月1日，甲公司開始自行研發(fā)一項專利技術(shù)，當日進入研究階段;6月1日，進入開發(fā)階段;11月1日，該專利技術(shù)研發(fā)完成并投入管理部門使用。甲公司研究階段共發(fā)生支出300萬元，開發(fā)階段共發(fā)生支出800萬元，其中符合資本化條件的支出為600萬元，假定全部通過銀行存款支付。甲公司預(yù)計該專利技術(shù)使用壽命為5年，預(yù)計凈殘值為0，采用直線法攤銷，使用年限、凈殘值、攤銷方法等均與稅法一致。

　　假定該專利技術(shù)符合稅法規(guī)定的“三新”項目的條件。稅法規(guī)定企業(yè)為開發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，可按當期研究開發(fā)費用的75%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的175%攤銷。

　　(4)2×18年6月30日，甲公司外購一項管理用設(shè)備，將其作為固定資產(chǎn)核算。該設(shè)備購買價款為895萬元，另發(fā)生運輸費5萬元，均通過銀行存款支付。甲公司預(yù)計該設(shè)備使用年限為10年，凈殘值率為10%，會計按照雙倍余額遞減法計提折舊，稅法按照年限平均法計提折舊。稅法規(guī)定的使用年限及凈殘值與會計規(guī)定相同。

　　(5)2×18年7月1日，甲公司開始生產(chǎn)并銷售一批C產(chǎn)品，并制定一項產(chǎn)品質(zhì)量保證條款。按照條款規(guī)定，甲公司承諾對銷售的C產(chǎn)品提供3年免費售后維修服務(wù)。甲公司每年按照當年銷售總額的8%計提產(chǎn)品質(zhì)量保證費用。至2×18年末，C產(chǎn)品實現(xiàn)銷售總額1 500萬元，當年實際支付產(chǎn)品質(zhì)量保證費用40萬元，全部以銀行存款支付。稅法規(guī)定，與產(chǎn)品售后服務(wù)相關(guān)的支出在實際發(fā)生時允許稅前扣除。

　　(6)2×18年12月1日，甲公司與乙公司簽訂一項D產(chǎn)品的銷售合同，約定在2×19年3月1日甲公司以每件2萬元的價格向乙公司提供D產(chǎn)品100件，若不能按期交貨，甲公司需要按照合同總價款的35%支付違約金。至2×18年末，甲公司尚未正式生產(chǎn)該產(chǎn)品，且未采購相關(guān)原材料。由于生產(chǎn)產(chǎn)品的原材料價格上漲，甲公司預(yù)計該產(chǎn)品單位成本為3萬元。稅法規(guī)定，與虧損合同相關(guān)的損失在實際發(fā)生時允許稅前扣除。

　　(7)其他資料：

　�、�2×18年12月，甲公司接到有關(guān)部門通知，經(jīng)考核甲公司多項指標不符合高新技術(shù)企業(yè)認定標準，相關(guān)部門決定自2×19年1月1日起取消其高新技術(shù)企業(yè)資格，甲公司適用的所得稅稅率自2×19年1月1日起變更為25%;

　　②2×18年甲公司利潤總額為8 000萬元;甲公司按凈利潤的10%計提法定盈余公積，不計提任意盈余公積;

　�、奂坠�司預(yù)計未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異;

　�、懿豢紤]其他因素影響，計算結(jié)果保留兩位小數(shù)。

　　要求及答案：

　　(1)根據(jù)資料(1)，判斷甲公司2×18年初執(zhí)行《企業(yè)會計準則》屬于會計政策變更還是會計估計變更;編制甲公司2×18年初涉及投資性房地產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)調(diào)整的會計分錄。(2.5分)

　　『正確答案』屬于會計政策變更。(0.5分)

　�、偻顿Y性房地產(chǎn)相關(guān)的會計分錄：

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　　　　5 000

　　——公允價值變動　　　　　　　　500

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　(5 000/20)250

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　　5 000

　　遞延所得稅負債　　　 [(5 500-4 750)×15%]112.5

　　盈余公積　　　　 [(5 500-4 750)×85%×10%]63.75

　　利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　　　　573.75(1分)

　�、诮灰仔越鹑谫Y產(chǎn)相關(guān)的會計分錄：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　　　800

　　——公允價值變動　　　　　100

　　貸：短期投資　　　　　　　　　　　　　　　　800

　　遞延所得稅負債　　　　[(900-800)×15%]15

　　盈余公積　　　　　[(900-800)×85%×10%]8.5

　　利潤分配——未分配利潤　　　　　　　　 　76.5(1分)

　　『答案解析』根據(jù)本題計算得出的，其實就是追溯調(diào)整后的2×17年遞延所得稅負債的期末余額，即2×18年期初遞延所得稅負債余額為127.5(112.5+15)萬元;對應(yīng)的應(yīng)納稅暫時性差異的期初余額為850(5 500-4 750+900-800)萬元，適用所得稅稅率為15%。

　　(2)根據(jù)資料(2)至(6)，編制上述業(yè)務(wù)在2×18年的相關(guān)會計分錄(不需編制遞延所得稅相關(guān)的會計分錄);(6分)

　　『正確答案』資料(2)，2×18年2月1日：

　　借：其他權(quán)益工具投資——成本　　　　　　900

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　900(0.5分)

　　2×18年12月31日

　　借：其他權(quán)益工具投資——公允價值變動　　 50

　　貸：其他綜合收益　　　　　　　　　　　 　50(0.5分)

　　資料(3)，發(fā)生研發(fā)支出時：

　　借：研發(fā)支出——費用化支出　　　　　500

　　——資本化支出　　　　　600

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　1 100(0.5分)

　　11月1日研發(fā)完成時：

　　借：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　600

　　貸：研發(fā)支出——資本化支出　　　　　600(0.5分)

　　期末計提攤銷：

　　借：管理費用　　　　　(600/5/12×2)20

　　貸：累計攤銷　　　　　　　　　　　 　20(0.5分)

　　期末結(jié)轉(zhuǎn)費用化支出：

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　500

　　貸：研發(fā)支出——費用化支出　　　　　500(0.5分)

　　資料(4)，取得固定資產(chǎn)時：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　900

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　900(0.5分)

　　期末計提折舊：

　　借：管理費用　　　　　　　　　　　　90

　　貸：累計折舊　　　(900×2/10×1/2)90(0.5分)

　　資料(5)，計提產(chǎn)品質(zhì)量保證費：

　　借：銷售費用　　　　　(1 500×8%)120

　　貸：預(yù)計負債——產(chǎn)品質(zhì)量保證費　　 120(0.5分)

　　實際支付產(chǎn)品質(zhì)量保證費：

　　借：預(yù)計負債——產(chǎn)品質(zhì)量保證費　　　40

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　40(0.5分)

　　資料(6)，履行合同損失=(3-2)×100=100(萬元)(0.25分)，不履行合同損失=2×100×35%=70(萬元)(0.25分)，因此，應(yīng)選擇不履行合同，將不履行合同預(yù)計損失確認為預(yù)計負債，分錄為：

　　借：營業(yè)外支出　　　　　　　70

　　貸：預(yù)計負債　　　　　　　　70(0.5分)

　　(3)根據(jù)上述資料，計算上述資料所涉及資產(chǎn)、負債項目2×18年末賬面價值和計稅基礎(chǔ);(6分)

　　『正確答案』投資性房地產(chǎn)期末賬面價值5 900萬元(0.5分)，計稅基礎(chǔ)=5 000-5 000/20×2=4 500(萬元)(0.5分);

　　交易性金融資產(chǎn)期末賬面價值=10.5×100=1 050(萬元)(0.5分)，計稅基礎(chǔ)=8×100=800(萬元)(0.5分);

　　其他權(quán)益工具投資期末賬面價值950萬元(0.5分)，計稅基礎(chǔ)900萬元(0.5分);

　　無形資產(chǎn)期末賬面價值=600-600/5×2/12=580(萬元)(0.5分)，計稅基礎(chǔ)=600×175%-600×175%/5×2/12=1 015(萬元)(0.5分);

　　固定資產(chǎn)期末賬面價值=900-900×2/10×1/2=810(萬元)(0.5分)，計稅基礎(chǔ)=900-900×90%/10×1/2=859.5(萬元)(0.5分);

　　預(yù)計負債期末賬面價值=1 500×8%-40+2×100×35%=150(萬元)(0.5分)，由于兩項業(yè)務(wù)形成預(yù)計負債在未來實際發(fā)生時均可以扣除，因此計稅基礎(chǔ)=賬面價值-未來可稅前扣除的金額=0(0.5分)。

　　(4)根據(jù)上述資料，計算甲公司2×18年應(yīng)確認遞延所得稅負債、遞延所得稅資產(chǎn)、應(yīng)交所得稅、所得稅費用以及計入其他綜合收益的遞延所得稅的金額。(3.5分)

　　『正確答案』應(yīng)確認遞延所得稅負債的金額=[(5 900-4 500)+(1 050-800)+(950-900)]×25%-127.5=297.5(萬元)(0.5分)

　　應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)的金額=[(859.5-810)+150]×25%=49.88(萬元)(0.5分)

　　應(yīng)確認應(yīng)交所得稅的金額=[8 000-400-5 000/20-(10.5-9)×100-500×75%-600×75%/5×2/12+859.5-810+150]×15%=1 051.43(萬元)(1分)

　　應(yīng)確認所得稅費用的金額=1 051.43+297.5-49.88-(950-900)×25%=1 286.55(萬元)(1分)

　　應(yīng)計入其他綜合收益的遞延所得稅金額=(950-900)×25%=12.5(萬元)(0.5分)