【可轉(zhuǎn)換公司債券的賬務(wù)處理·計算分析題】甲股份有限公司(以下簡稱“甲公司”)為上市公司，其相關(guān)交易或事項如下：

　　(1)經(jīng)相關(guān)部門批準，甲公司于2016年1月1日按面值發(fā)行分期付息、到期一次還本的可轉(zhuǎn)換公司債券2 000萬份，每份面值為100元�？赊D(zhuǎn)換公司債券發(fā)行價格總額為200 000萬元，發(fā)行費用為3 200萬元，實際募集資金已存入銀行專戶。

　　根據(jù)可轉(zhuǎn)換公司債券募集說明書的約定，可轉(zhuǎn)換公司債券的期限為3年，自2016年1月1日起至2018年l2月31日止;可轉(zhuǎn)換公司債券的票面年利率為：第一年1.5%，第二年2%，第三年2.5%;可轉(zhuǎn)換公司債券自發(fā)行之日起每年支付一次利息，起息日為可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行之日即2016年1月1日，付息日為可轉(zhuǎn)換公司債券發(fā)行之日起每滿一年的當日，即自發(fā)行次年起每年的1月1日;可轉(zhuǎn)換公司債券在發(fā)行1年后可轉(zhuǎn)換為甲公司普通股股票，初始轉(zhuǎn)股價格為每股10元，每份債券可轉(zhuǎn)換為10股普通股股票(每股面值l元);發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券募集的資金專項用于生產(chǎn)用廠房的建設(shè)。

　　(2)甲公司將募集資金陸續(xù)投入生產(chǎn)用廠房的建設(shè)，截至2016年12月31日，全部募集資金已使用完畢。生產(chǎn)用廠房于2016年l2月31日達到預定可使用狀態(tài)。

　　(3)2017年1月1日，甲公司支付2016年度可轉(zhuǎn)換公司債券利息3 000萬元。

　　(4)2017年7月1日，由于甲公司股票價格漲幅較大，全體債券持有人將其持有的可轉(zhuǎn)換公司債券全部轉(zhuǎn)換為甲公司普通股股票。

　　(5)其他資料如下：

　　①甲公司將發(fā)行的可轉(zhuǎn)換公司債券的負債成分劃分為以攤余成本計量的金融負債。

　　②甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時無債券發(fā)行人贖回和債券持有人回售條款以及變更初始轉(zhuǎn)股價格的條款，發(fā)行時二級市場上與之類似的沒有附帶轉(zhuǎn)換權(quán)的債券市場利率為6%。

　�、墼诋斊诟断⑶稗D(zhuǎn)股的，不考慮利息的影響，按債券面值及初始轉(zhuǎn)股價格計算轉(zhuǎn)股數(shù)量。

　　④不考慮所得稅影響。

　�、菘紤]發(fā)行費用后的實際年利率為6.59%。

　�、�(P/F，6%，1)=0.9434，(P/F，6%，2)=0.8900，(P/F，6%，3)=0.8396。

　　要求：

　　(1)計算甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時負債成分和權(quán)益成分的公允價值。

　　(2)計算甲公司可轉(zhuǎn)換公司債券負債成分和權(quán)益成分應分攤的發(fā)行費用。

　　(3)編制甲公司發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券時的會計分錄。

　　(4)計算甲公司可轉(zhuǎn)換公司債券負債成分2016年12月31日的攤余成本，并編制甲公司確認及支付2016年度利息費用的會計分錄。

　　(5)計算甲公司可轉(zhuǎn)換公司債券負債成分2017年6月30日的攤余成本，并編制甲公司確認2017年上半年利息費用的會計分錄。

　　(6)編制甲公司2017年7月1日可轉(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為普通股股票時的會計分錄。

　　【答案】

　　(1)

　　負債成分的公允價值=200 000×1.5% ×0.9434+200 000×2%×0.8900+200 000×(1+2.5%)×0.8396=178 508.2(萬元)，權(quán)益成分公允價值=200 000-178 508.2=21 491.8(萬元)。

　　(2)

　　負債成分應分攤的發(fā)行費用=178 508.2÷200 000×3 200=2 856.13(萬元)

　　權(quán)益成分應分攤的發(fā)行費用=3 200-2 856.13=343.87(萬元)。

　　(3)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　 　　　196 800

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)

　　(200 000-178 508.2+2 856.13 )　　　 24 347.93

　　貸：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值)　　　 200 000

　　其他權(quán)益工具(21 491.8-343.87)　　　　21 147.93

　　(4)

　　2016年l2月31日該可轉(zhuǎn)換公司債券的攤余成本=(200 000-24 347.93)×(1+6.59%)-200 000×1.5%=184 227.54(萬元)。

　　借：在建工程　　　　　 11 575.47(175 652.07×6.59%)

　　貸：應付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)　8 575.47

　　2017年1月1日

　　借：應付利息　　　 　　　　　　　　　　　　　　3 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 3 000

　　(5)

　　2017年6月30日該可轉(zhuǎn)換公司債券的攤余成本=184 227.54+184 227.54×6.59%÷2-200 000×2%÷2=188 297.84(萬元)。

　　借：財務(wù)費用　　　　　　　　　　　　　　　　6 070.30

　　(184 227.54×6.59%÷2)

　　貸：應付利息　　　　 　　　　　　　　　 　　　 2 000

　　(200 000×2%÷2)

　　應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)

　　4 070.30

　　(6)

　　借：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(面值)　　　 200 000

　　其他權(quán)益工具　　　　 　　　　 　　　　 21 147.93

　　應付利息　　　　　　　　　　　　 　　　　　2 000

　　貸：應付債券——可轉(zhuǎn)換公司債券(利息調(diào)整)

　　11 702.16

　　(24 347.93-8 575.47-4 070.30)

　　股本　　　　　 　　　　　　　　 　 　　　 20 000

　　資本公積—股本溢價　　　　　　　　　　191 445.77

　　【借款費用的核算·計算分析題】甲股份有限公司(以下簡稱“甲公司”)擬自建一條生產(chǎn)線，與該生產(chǎn)線建造相關(guān)的情況如下：

　　(1)2×16年1月2日，甲公司發(fā)行公司債券，專門籌集生產(chǎn)線建設(shè)資金。該公司債券為3年期分期付息、到期還本債券，面值總額為3 000萬元，票面年利率為5%，發(fā)行價格為3 069.75萬元，另在發(fā)行過程中支付中介機構(gòu)傭金150萬元，實際募集資金凈額為2 919.75萬元。

　　(2)甲公司除上述所發(fā)行公司債券外，還存在兩筆流動資金借款：一筆于2×15年10月1日借入，本金為2 000萬元，年利率為6%，期限為2年;另一筆于2×15年12月1日借入，本金為3 000萬元，年利率為7%，期限為1年6個月。

　　(3)生產(chǎn)線建造工程于2×16年1月2日開工，采用外包方式進行，預計工期1年。有關(guān)建造支出情況如下：

　　2×16年1月2日，支付建造商1 000萬元;

　　2×16年5月1日，支付建造商1 600萬元;

　　2×16年8月1日，支付建造商1 400萬元。

　　(4)2×16年9月1日，生產(chǎn)線建造工程出現(xiàn)人員傷亡事故，被當?shù)匕脖O(jiān)部門責令停工整改，至2×16年12月底整改完畢。工程于2×17年1月1日恢復建造，當日向建造商支付工程款1 200萬元。建造工程于2×17年3月31日完成，并經(jīng)有關(guān)部門驗收，試生產(chǎn)出合格產(chǎn)品。為幫助職工正確操作使用新建生產(chǎn)線，甲公司自2×17年3月31日起對一線員工進行培訓，至4月30日結(jié)束，共發(fā)生培訓費用120萬元。該生產(chǎn)線自2×17年5月1日起實際投入使用。

　　(5)甲公司將閑置專門借款資金投資固定收益理財產(chǎn)品，月收益率為0.5%。

　　其他資料：

　　本題中不考慮所得稅等相關(guān)稅費以及其他因素。

　　(P/A，5%，3)=2.7232，(P/A，6%，3)=2.6730，(P/A，7%，3)=2.6243

　　(P/F，5%，3)=0.8638，(P/F，6%，3)=0.8396，(P/F，7%，3)=0.8163

　　要求：

　　(1)確定甲公司生產(chǎn)線建造工程借款費用的資本化期間，并說明理由。

　　(2)計算甲公司發(fā)行公司債券的實際利率，并編制發(fā)行債券的會計分錄。

　　(3)分別計算甲公司2×16年專門借款、一般借款利息應予資本化的金額，并對生產(chǎn)線建造工程進行會計處理。

　　(4)分別計算甲公司2×17年專門借款、一般借款利息應予資本化的金額，并對生產(chǎn)線建造工程進行會計處理，編制結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)的會計分錄。(答案中的金額單位用萬元表示)

　　【答案】(1)

　　資本化期間：2×16年1月2日至2×16年8月31日及2×17年1月1日至2×17年3月31日(2×16年9月1日至2×16年12月31日期間借款費用暫停資本化)

　　理由：2×16年1月2日資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生、借款費用已經(jīng)發(fā)生、有關(guān)建造活動也已經(jīng)開始，符合借款費用開始資本化的條件。

　　2×16年9月1日至2×16年12月31日期間因人員傷亡事故停工且停工時間連續(xù)超過3個月，應暫停資本化。

　　工程于2×17年1月1日恢復建造，應重新開始資本化，2×17年3月31日試生產(chǎn)出合格產(chǎn)品，該生產(chǎn)線已達到預定可使用狀態(tài)，應停止借款費用資本化。

　　(2)

　　采用插值法計算實際利率，假設(shè)實際利率為6%，則該債券預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值=(利息折現(xiàn))3 000×5%×(P/A，6%，3)+(本金折現(xiàn))3 000×(P/F，6%，3)=150×2.6730+3 000×0.8396=2 919.75(萬元)，與該應付債券的初始入賬金額相等，因此該債券的實際利率為6%。

　　借：銀行存款　　　　　　　　 2 919.75(3 069.75-150)

　　應付債券—利息調(diào)整　　　　　　　　　　　　 80.25

　　貸：應付債券—面值　　　　　　　　　　　　　　 3 000

　　(3)應付債券2×16年利息費用=2 919.75×6%=175.19(萬元);

　　2×16年用于短期投資取得的收益=(2 919.75-1 000)×0.5%×4+(2 919.75-1 000-1 600)×0.5%×3=43.19(萬元);

　　專門借款利息資本化金額=2 919.75×6%×8/12-43.19=73.60(萬元);

　　一般借款平均資本化率=(2 000×6%+3 000×7%)/(2 000 ×12/12+3 000×12/12)×100%=6.6%;

　　至2×16年8月1日，發(fā)生建造支出=1 000+1 600+1 400=4 000(萬元)，1月2日和5月1日發(fā)生的支出占用的均為專門借款，8月1日支出占用一般借款=4 000-2 919.75=1 080.25(萬元);一般借款利息資本化金額=1 080.25×6.6%×1/12=5.94(萬元)。

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 4 000

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 73.60

　　應收利息(或銀行存款)　　　　　　　　　　 43.19

　　財務(wù)費用　　　　　　　58.40(2 919.75×6%×4/12)

　　貸：應付利息　　　　　　　　　　　　 150(3 000×5%)

　　應付債券—利息調(diào)整　　　　　　25.19(175.19-150)

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　5.94

　　貸：應付利息(或銀行借款)　　　　　　　　　　　5.94

　　(4)

　　2×17年專門借款利息資本化金額=(2 919.75+25.19)×6% ×3/12=44.17(萬元);

　　2×17年甲公司占用的仍為這兩筆一般借款，則2×17年一般借款平均資本化率與2×16年相同，為6.6%;

　　2×17年所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)=(1 000+1 600+1 400+

　　1 200-2 919.75)×3/12=570.06(萬元);

　　2×17年一般借款利息資本化金額=570.06×6.6%=37.62(萬元)。

　　【提示】因建造工程于2×17年3月31日完工時，兩筆一般借款尚未到期，所以2×17年可以沿用上一年度的一般借款平均資本化率不需要重新計算。

　　2×17年借款費用資本化金額=44.17+37.62=81.79(萬元)。

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 200

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　 1 200

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 44.17

　　貸：應付利息　　　　　　　　 37.50(3 000×5%×3/12)

　　應付債券—利息調(diào)整　　　　　　　　　　　　　6.67

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　 37.62

　　貸：應付利息　　　　　　　　　　　　　　　　　 37.62

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　5 361.33

　　(4 000+73.6+5.94+1 200+44.17+37.62)

　　貸：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　5 361.33