第二節(jié) 金融資產(chǎn)的計量

　　一、金融資產(chǎn)的初始計量

　　企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益;對于其他類的金融資產(chǎn)，相關(guān)交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計入初始確認(rèn)金額。

　　交易費(fèi)用，是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。新增的外部費(fèi)用，是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費(fèi)用，包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出，不包括債券溢價、折價、融資費(fèi)用、內(nèi)部管理成本及其他與交易不直接相關(guān)的費(fèi)用。

　　企業(yè)取得金融資產(chǎn)所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目進(jìn)行處理。

　　二、公允價值的確定

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用適當(dāng)且可獲得足夠數(shù)據(jù)的方法來計量公允價值，而且要盡可能使用相關(guān)的可觀察輸入值，盡量避免使用不可觀察輸入值。

　　公允價值在計量時應(yīng)分為三個層次，第一層次是企業(yè)在計量日能獲得相同資產(chǎn)或負(fù)債在活躍市場上報價的，以該報價為依據(jù)確定公允價值;第二層次是企業(yè)在計量日能獲得類似資產(chǎn)或負(fù)債在活躍市場上的報價，或相同或類似資產(chǎn)或負(fù)債在非活躍市場上的報價的，以該報價為依據(jù)做必要調(diào)整確定公允價值;第三層次是企業(yè)無法獲得相同或類似資產(chǎn)可比市場交易價格的，以其他反映市場參與者對資產(chǎn)或負(fù)債定價時所使用的參數(shù)為依據(jù)確定公允價值。

　　三、金融資產(chǎn)的后續(xù)計量

　　(一)金融資產(chǎn)后續(xù)計量原則

　　金融資產(chǎn)的后續(xù)計量與金融資產(chǎn)的分類密切相關(guān)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照以下原則對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量：

　　1.以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費(fèi)用;

　　2.持有至到期投資，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本計量;

　　3.貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，應(yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本計量;

　　4.可供出售金融資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按公允價值計量，且不扣除將來處置該金融資產(chǎn)時可能發(fā)生的交易費(fèi)用。

　　(二)實(shí)際利率法及攤余成本

　　1.實(shí)際利率法

　　實(shí)際利率法，是指按照金融資產(chǎn)或金融負(fù)債(含一組金融資產(chǎn)或金融負(fù)債)的實(shí)際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費(fèi)用的方法。

　　(1)實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價值所使用的利率。

　　(2)企業(yè)在初始確認(rèn)以攤余成本計量的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債時，就應(yīng)當(dāng)計算確定實(shí)際利率，并在相關(guān)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。

　　2.攤余成本

　　金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的攤余成本，是指該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：

　　(1)扣除已償還的本金;

　　(2)加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計攤銷額;

　　(3)扣除已發(fā)生的減值損失(僅適用于金融資產(chǎn))。

　　【提示】就持有至到期投資來說，攤余成本即為其賬面價值。

　　(三)金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理

　　1.對于按照公允價值進(jìn)行后續(xù)計量的金融資產(chǎn)，其公允價值變動形成的利得或損失，除與套期保值有關(guān)外，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定處理：

　　(1)以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

　　(2)可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計入所有者權(quán)益(資本公積)，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

　　可供出售外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。采用實(shí)際利率法計算的可供出售金融資產(chǎn)的利息，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益;可供出售權(quán)益工具投資的現(xiàn)金股利，應(yīng)當(dāng)在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當(dāng)期損益。

　　2.以攤余成本計量的金融資產(chǎn)，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。

　　四、以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會計處理

　　(一)企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)

　　借：交易性金融資產(chǎn)——成本(公允價值)

　　投資收益(發(fā)生的交易費(fèi)用)

　　應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

　　貸：銀行存款等

　　【例題•單選題】2007年2月2日，甲公司支付830萬元取得一項(xiàng)股權(quán)投資作為交易性金融資產(chǎn)核算，支付價款中包括已宣告尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利20萬元，另支付交易費(fèi)用5萬元。甲公司該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的入賬價值為( )萬元。(2007年考題)

　　A.810 B.815

　　C.830 D.835

　　【答案】A

　　【解析】交易性金融資產(chǎn)的入賬價值=830-20=810(萬元)。

　　(二)持有期間的股利或利息

　　借：應(yīng)收股利(被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例)

　　應(yīng)收利息(資產(chǎn)負(fù)債表日計算的應(yīng)收利息)

　　貸：投資收益

　　(三)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值變動

　　1.公允價值上升

　　借：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　貸：公允價值變動損益

　　2.公允價值下降

　　借：公允價值變動損益

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　(四)出售交易性金融資產(chǎn)

　　借：銀行存款等

　　貸：交易性金融資產(chǎn)

　　投資收益(差額，也可能在借方)

　　同時：

　　借：公允價值變動損益

　　貸：投資收益

　　或：

　　借：投資收益

　　貸：公允價值變動損益

　　【教材例9-2】20×9年5月20日,甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股,占乙公司有表決權(quán)股份的5%，支付價款合計5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費(fèi)用8 000元，已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會中派出代表,甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。

　　20×9年6月20日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元。

　　20×9年6月30日，乙公司股票收盤價為每股5.20元。

　　20×9年12月31日，甲公司仍持有乙公司股票;當(dāng)日，乙公司股票收盤價為每股4.90元。

　　2×10年4月20日，乙公司宣告發(fā)放20×9年現(xiàn)金股利2 000 000元。

　　2×10年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利。

　　2×10年5月17日，甲公司以每股4.50元的價格將股票全部轉(zhuǎn)讓，同時支付證券交易稅等交易費(fèi)用7 200元。

　　假定不考慮其他因素，甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股的賬務(wù)處理如下：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 000 000

　　應(yīng)收股利——乙公司 72 000

　　投資收益 8 000

　　貸：銀行存款 5 080 000

　　乙公司股票的單位成本=(5 080 000-72 000-8 000)÷1 000 000=5.00(元/股)

　　(2)20×9年6月20日，收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 72 000

　　貸：應(yīng)收股利——乙公司 72 000

　　(3)20×9年6月30日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動=(5.20-5.00)×1 000 000=200 000(元)，賬務(wù)處理如下：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 200 000

　　貸：公允價值變動損益——乙公司股票 200 000

　　(4)20×9年12月31日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動=(4.90-5.20)×1 000 000=-300 000(元)，賬務(wù)處理如下：

　　借：公允價值變動損益——乙公司股票 300 000

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 300 000

　　(5)2×10年4月20日，確認(rèn)乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額=2 000 000×5%=100 000(元)，賬務(wù)處理如下：

　　借：應(yīng)收股利——乙公司 100 000

　　貸：投資收益 100 000

　　(6)2×10年5月10日，收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 100 000

　　貸：應(yīng)收股利——乙公司 100 000

　　(7)2×10年5月17日，出售乙公司股票1 000 000股的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 4 492 800

　　投資收益 407 200

　　交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 100 000

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 000 000

　　乙公司股票出售價格=4.50×1 000 000=4 500 000(元)

　　出售乙公司股票取得的價款=4 500 000-7 200=4 492 800(元)

　　乙公司股票持有期間公允價值變動計入當(dāng)期損益的金額=200 000-300 000=-100 000(元)

　　出售乙公司股票時的賬面余額=5 000 000+(-100 000)=4 900 000(元)

　　出售乙公司股票的損益=4 492 800-4 900 000=-407 200(元)

　　同時，

　　借：投資收益——乙公司股票 100 000

　　貸：公允價值變動損益——乙公司股票 100 000

　　原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動=-100 000(元)

　　【教材例9-3】20×9年1月1日,甲公司從二級市場購入丙公司債券,支付價款合計2 060 000元，其中，已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息40 000元，交易費(fèi)用20 000元。該債券面值2 000 000元，剩余期限為3年，票面年利率為4%，每半年末付息一次。甲公司將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：

　　(1)20×9年1月10日，收到丙公司債券20×8年下半年利息40 000元。

　　(2)20×9年6月30日，丙公司債券的公允價值為2 300 000元(不含利息)。

　　(3)20×9年7月10日，收到丙公司債券20×9年上半年利息。

　　(4)20×9年12月31日，丙公司債券的公允價值為2 200 000元(不含利息)。

　　(5)2×10年1月10日，收到丙公司債券20×9年下半年利息。

　　(6)2×10年6月20日，通過二級市場出售丙公司債券，取得價款2 360 000元。

　　假定不考慮其他因素。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，從二級市場購入丙公司債券的賬務(wù)處理如下：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——成本 2 000 000

　　應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　投資收益 20 000

　　貸：銀行存款 2 060 000

　　(2)20×9年1月10日，收到丙公司債券20×8年下半年利息40 000元。

　　20×9年1月10日，收到該債券20×8年下半年利息40 000元的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 40 000

　　貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　(3)20×9年6月30日，確認(rèn)丙公司債券公允價值變動300 000元(2 300 000-2 000 000)和投資收益40 000元(2 000 000×4%÷2)，賬務(wù)處理如下：

　　借：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——公允價值變動300 000

　　貸：公允價值變動損益——丙公司債券 300 000

　　借：應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　貸：投資收益——丙公司債券 40 000

　　(4)20×9年7月10日，收到丙公司債券20×9年上半年利息的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 40 000

　　貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　(5)20×9年12月31日，確認(rèn)丙公司債券公允價值變動-100 000元(2 200 000-2 300 000)和投資收益40 000元(2 000 000×4%÷2)，賬務(wù)處理如下：

　　借：公允價值變動損益——丙公司債券 100 000

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——公允價值變動 100 000

　　借：應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　貸：投資收益——丙公司債券 40 000

　　(6)2×10年1月10日，收到該丙公司債券20×9年下半年利息的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 40 000

　　貸：應(yīng)收利息——丙公司 40 000

　　(7)2×10年6月20日，通過二級市場出售丙公司債券的賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 2 360 000

　　貸：交易性金融資產(chǎn)——丙公司債券——成本 2 000 000

　　——公允價值變動 200 000

　　投資收益——丙公司債券 160 000

　　出售丙公司債券取得的價款=2 360 000(元)

　　丙公司債券持有期間公允價值變動計入當(dāng)期損益的金額=300 000-100 000=200 000(元)

　　出售丙公司債券時的賬面余額=2 000 000+200 000=2 200 000(元)

　　出售丙公司債券的損益=2 360 000-2 200 000=160 000(元)

　　同時，

　　借：公允價值變動損益——丙公司債券 200 000

　　貸：投資收益——丙公司債券 200 000

　　原計入該金融資產(chǎn)的公允價值變動=200 000(元)

　　五、持有至到期投資的會計處理

　　(一)企業(yè)取得的持有至到期投資

　　借：持有至到期投資——成本(面值)

　　應(yīng)收利息(實(shí)際支付的款項(xiàng)中包含的利息)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　注：“持有至到期投資——成本”只反映面值;“持有至到期投資——利息調(diào)整”中不僅反映折溢價，還包括傭金、手續(xù)費(fèi)等。

　　(二)資產(chǎn)負(fù)債表日計算利息

　　借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　持有至到期投資——應(yīng)計利息(到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(持有至到期投資期初攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息收入)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

　　期末持有至到期投資的攤余成本=期初攤余成本+本期計提的利息(期初攤余成本×實(shí)際利率)-本期收到的利息(分期付息債券面值×票面利率)和本金-本期計提的減值準(zhǔn)備

　　【例題·單選題】2011年1月1日，甲公司自證券市場購入面值總額為2 000萬元的債券。購入時實(shí)際支付價款2 078.98萬元，另外支付交易費(fèi)用10萬元。該債券發(fā)行日為2011年1月1日，系分期付息、到期還本債券，期限為5年，票面年利率為5%，實(shí)際年利率為4%，每年12月31日支付當(dāng)年利息。甲公司將該債券作為持有至到期投資核算。假定不考慮其他因素，該持有至到期投資2012年12月31日的賬面價值為( )萬元。

　　A.2 062.14 B.2 068.98

　　C.2 072.54 D.2 055.44

　　【答案】D

　　【解析】該持有至到期投資2011年12月31日的賬面價值=(2 078.98+10)×(1+4%)-2 000×5%=2072.54(萬元)，2012年12月31日的賬面價值=2 072.54×(1+4%)-2 000×5%=2055.44(萬元)。

　　(三)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類日公允價值)

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資

　　資本公積——其他資本公積(差額，也可能在借方)

　　相關(guān)鏈接：自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計量。轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益(公允價值變動損益);轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為“資本公積——其他資本公積”，計入所有者權(quán)益。

　　(四)出售持有至到期投資

　　借：銀行存款等

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資

　　投資收益(差額，也可能在借方)

　　【教材例9-4】20×9年1月1日，甲公司支付價款1 000 000元(含交易費(fèi)用)從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總額為1 250 000元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息(即每年利息為59 000元)，本金在債券到期時一次性償還。合同約定：A公司在遇到特定情況時可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司在購買該債券時，預(yù)計A公司不會提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。

　　假定不考慮所得稅、減值損失等因素。

　　計算該債券的實(shí)際利率r：

　　59 000×(1+r)-1+59 000×(1+r)-2+59 000×(1+r)-3+59 000×(1+r)-4+(59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000

　　采用插值法，計算得出r=10%。

　　表9-1 單位：元

日期	現(xiàn)金流入 （a）	實(shí)際利息收入（b）=期初(d) ×10%	已收回的本金(c)=(a)-(b)	攤余成本余額 (d)=期初(d)-(c)
20×9年1月1日				1 000 000
20×9年12月31日	59 000	100 000	-41 000	1 041 000
2×10年12月31日	59 000	104 100	-45 100	1 086 100
2×11年12月31日	59 000	108 610	-49 610	1 135 710
2×12年12月31日	59 000	113 571	-54 571	1 190 281
2×13年12月31日	59 000	118 719*	-59 719	1 250 000
小計	295 000	545 000	-250 000	1 250 000
2×13年12月31日	1 250 000	-	1 250 000	0
合計	1 545 000	545 000	1 000 000	-

　　*尾數(shù)調(diào)整：1 250 000+59 000-1 190 281=118 719(元)

　　根據(jù)表9-1中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，購入A公司債券

　　借：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000

　　貸：銀行存款 1 000 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 250 000

　　(2)20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 41 000

　　貸：投資收益——A公司債券 100 000

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　(3)2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 45 100

　　貸：投資收益——A公司債券 104 100

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　(4)2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 49 610

　　貸：投資收益——A公司債券 108 610

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　(5)2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 54 571

　　貸：投資收益——A公司債券 113 571

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　(6)2×13年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息和本金

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 59 719

　　貸：投資收益——A公司債券 118 719

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　借：銀行存款 1 250 000

　　貸：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000

　　假定甲公司購買的A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復(fù)利計算。此時，甲公司所購買A公司債券的實(shí)際利率r計算如下：

　　(59 000+59 000+59 000+59 000+59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000

　　由此計算得出r≈9.05%。

　　據(jù)此，調(diào)整表9-1中相關(guān)數(shù)據(jù)后如表9-2所示：

　　表9-2 單位：元

日期	現(xiàn)金流入（a）	實(shí)際利息收入（b）=期初(d)×9.05%	已收回的本金     （c）=(a)-(b)	攤余成本余額 （d）=期初(d)-(c)
20×9年1 月1日				1 000 000
20×9年12月31日	0	90 500	-90 500	1 090 500
2×10年12月31日	0	98 690.25	-98 690.25	1 189 190.25
2×11年12月31日	0	107 621.72	-107 621.72	1 296 811.97
2×12年12月31日	0	117 361.48	-117 361.48	1 414 173.45
2×13年12月31日	295 000	130 826.55*	164 173.45	1 250 000
小計	295 000	545 000	-250 000	1 250 000
2×13年12月31日	1 250 000	-	1 250 000	0
合計	1 545 000	545 000	1 000 000	-

　　*尾數(shù)調(diào)整：1250000+295 000-1414173.45=130 826.55(元)

　　根據(jù)表9-2中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，購入A公司債券

　　借：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000

　　貸：銀行存款 1 000 000

　　持有至到期投資——A公司債券——利息調(diào)整 250 000

　　(2)20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入

　　借：持有至到期投資——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 31 500

　　貸：投資收益——A公司債券 90 500

　　(3)2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入

　　借：持有至到期投資——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 39 690.25

　　貸：投資收益——A公司債券 98 690.25

　　(4)2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入

　　借：持有至到期投資——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 48 621.72

　　貸：投資收益——A公司債券 107 621.72

　　(5)2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入

　　借：持有至到期投資——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 58 361.48

　　貸：投資收益——A公司債券 117 361.48

　　(6)2×13年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收回債券本金和票面利息

　　借：持有至到期投資——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 71 826.55

　　貸：投資收益——A公司債券 130 826.55

　　借：銀行存款 1 545 000

　　貸：持有至到期投資——A公司債券——成本 1 250 000

　　——應(yīng)計利息 295 000

　　六、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的會計處理

　　(一)應(yīng)收賬款

　　企業(yè)發(fā)生應(yīng)收賬款，按應(yīng)收金額，借記“應(yīng)收賬款”科目，按確認(rèn)的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目。收回應(yīng)收賬款時，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

　　代購貨單位墊付的包裝費(fèi)、運(yùn)雜費(fèi)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“銀行存款” 等科目。收回代墊費(fèi)用時，借記“銀行存款”科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。

　　(二)應(yīng)收票據(jù)

　　1.企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等而收到開出、承兌的商業(yè)匯票，按商業(yè)匯票的票面金額，借記“應(yīng)收票據(jù)”科目，按確認(rèn)的營業(yè)收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”等科目。涉及增值稅銷項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

　　2.持未到期的商業(yè)匯票向銀行貼現(xiàn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額(即減去貼現(xiàn)息后的凈額)，借記“銀行存款”等科目，按貼現(xiàn)息部分，借記“財務(wù)費(fèi)用”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目或“短期借款”科目。

　　3.將持有的商業(yè)匯票背書轉(zhuǎn)讓以取得所需物資，按應(yīng)計入取得物資成本的金額，借記“材料采購”或“原材料”、“庫存商品”等科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目，如有差額，借記或貸記“銀行存款”等科目。涉及增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。

　　4.商業(yè)匯票到期，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按商業(yè)匯票的票面金額，貸記“應(yīng)收票據(jù)”科目。

　　【教材例9-5】甲公司20×9年1月份銷售A商品給乙企業(yè)，貨已發(fā)出，甲公司開具的增值稅專用發(fā)票上注明的商品價款為100 000元，增值稅銷項(xiàng)稅額為17 000元。當(dāng)日收到乙企業(yè)簽發(fā)的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，該票據(jù)的期限為3個月。A商品銷售符合會計準(zhǔn)則規(guī)定的收入確認(rèn)條件。

　　甲公司的相關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)A商品銷售實(shí)現(xiàn)時

　　借：應(yīng)收票據(jù)——乙企業(yè) 117 000

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——A商品 100 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 17 000

　　(2)3個月后，應(yīng)收票據(jù)到期，甲公司收回款項(xiàng)117 000元，存入銀行

　　借：銀行存款 117 000

　　貸：應(yīng)收票據(jù)——乙企業(yè) 117 000

　　(3)如果甲公司在該票據(jù)到期前向銀行貼現(xiàn)，且銀行擁有追索權(quán)，則甲公司應(yīng)按票據(jù)面值確認(rèn)短期借款，按實(shí)際收到的金額(即減去貼現(xiàn)息后的凈額)與票據(jù)面值之間的差額確認(rèn)為財務(wù)費(fèi)用。假定甲公司該票據(jù)貼現(xiàn)獲得現(xiàn)金凈額115 830元，則相關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　借：銀行存款 115 830

　　財務(wù)費(fèi)用——票據(jù)貼現(xiàn) 1 170

　　貸：短期借款——××銀行 117 000

　　七、可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

　　(一)企業(yè)取得可供出售金融資產(chǎn)

　　1.股票投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(公允價值與交易費(fèi)用之和)

　　應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款等

　　2.債券投資

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(面值)

　　應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在貸方)

　　貸：銀行存款等

　　(二)資產(chǎn)負(fù)債表日計算利息

　　借：應(yīng)收利息(分期付息債券按票面利率計算的利息)

　　可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計利息(到期一次還本付息債券按票面利率計算的利息)

　　貸：投資收益(可供出售金融資產(chǎn)的期初攤余成本和實(shí)際利率計算確定的利息收入)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，也可能在借方)

　　(三)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價值變動

　　1.公允價值上升

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　貸：其他綜合收益

　　2.公允價值下降

　　借：其他綜合收益

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動

　　(四)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)(重分類日按其公允價值)

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備

　　貸：持有至到期投資

　　其他綜合收益(差額，也可能在借方)

　　(五)出售可供出售金融資產(chǎn)

　　借：銀行存款等

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)(賬面價值)

　　其他綜合收益(從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額，也可能在借方)

　　投資收益(差額，也可能在借方)

　　【教材例9-6】20×9年5月20日，甲公司從深圳證券交易所購入乙公司股票1 000 000股，占乙公司有表決權(quán)股份的5%，支付價款合計5 080 000元，其中，證券交易稅等交易費(fèi)用8000元，已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利72 000元。甲公司沒有在乙公司董事會中派出代表，甲公司將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　20×9年6月20日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元。

　　20×9年6月30日，乙公司股票收盤價為每股5.20元。

　　20×9年12月31日，乙公司股票收盤價為每股4.90元。

　　2×10年4月20日，乙公司宣告發(fā)放20×9年現(xiàn)金股利2 000 000元。

　　2×10年5月10日，甲公司收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利。

　　2×15年1月10日，甲公司以每股4.50元的價格將股票全部轉(zhuǎn)讓，同時支付證券交易稅等交易費(fèi)用7 200元。

　　假定不考慮其他因素，同時為方便計算，假定乙公司股票自2×10年1月1日至2×14年12月31日止價格未發(fā)生變化，一直保持為4.90元/股。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年5月20日，購入乙公司股票1 000 000股

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 008 000

　　應(yīng)收股利——乙公司 72 000

　　貸：銀行存款 5 080 000

　　乙公司股票的單位成本=(5，080，000-72 000)÷1 000 000=5.008(元/股)

　　(2)20×9年6月20日，收到乙公司發(fā)放的20×8年現(xiàn)金股利72 000元

　　借：銀行存款 72 000

　　貸：應(yīng)收股利——乙公司 72 000

　　(3)20×9年6月30日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動為192 000元[(5.20-5.008)×1 000 000]

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 192 000

　　貸：其他綜合收益 192 000

　　(4)20×9年12月31日，確認(rèn)乙公司股票公允價值變動為-300 000元[(4.90-5.20)×1 000 000]

　　借：其他綜合收益 300 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 300 000

　　(5)2×10年4月20日，確認(rèn)乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利中應(yīng)享有的份額100 000元(2 000 000×5%)

　　借：應(yīng)收股利——乙公司 100 000

　　貸：投資收益——乙公司股票 100 000

　　(6)2×10年5月10日，收到乙公司發(fā)放的20×9年現(xiàn)金股利

　　借：銀行存款 100 000

　　貸：應(yīng)收股利——乙公司 100 000

　　(7)2×10年1月1日至2×14年12月31日止每年12月31日，乙公司股票公允價值變動為0，每年會計分錄相同

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 0

　　貸：其他綜合收益 0

　　(此處可以不做分錄)

　　(8)2×15年1月10日，出售乙公司股票1 000 000股

　　借：銀行存款 4 492 800

　　投資收益——乙公司股票 407 200

　　可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——公允價值變動 108 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——乙公司股票——成本 5 008 000

　　乙公司股票出售價格=4.50×1 000 000=4 500 000(元)

　　出售乙公司股票取得的價款=4 500 000-7 200=4 492 800(元)

　　出售乙公司股票時可供出售金融資產(chǎn)的賬面余額=5 008 000+(-108 000)=4 900 000(元)

　　同時：

　　借：投資收益——乙公司股票 108 000

　　貸：其他綜合收益 108 000

　　應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=192 000-300 000=-108 000(元)。

　　【教材例9-7】20×9年1月1日，甲公司支付價款1 000 000元(含交易費(fèi)用)從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價值總額為1 250 000元，票面年利率為4.72%(假設(shè)全年按照360天計算)，于年末支付本年度債券利息(即每年利息為59 000元)，本金在債券到期時一次性償還。甲公司沒有意圖將該債券持有至到期，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　其他資料如下：

　　(1)20×9年12月31日，A公司債券的公允價值為1 200 000元(不含利息)。

　　(2)2×10年12月31日，A公司債券的公允價值為1 300 000元(不含利息)。

　　(3)2×11年12月31日，A公司債券的公允價值為1 250 000元(不含利息)。

　　(4)2×12年12月31日，A公司債券的公允價值為1 200 000元(不含利息)。

　　(5)2×13年1月20日，通過上海證券交易所出售了A公司債券12 500份，取得價款1 260 000元。

　　假定不考慮所得稅、減值損失等因素。

　　計算該債券的實(shí)際利率r：

　　59 000×(1+r)-1+59 000×(1+r)-2+59 000×(1+r)-3+59 000×(1+r)-4+(59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000采用插值法，計算得出r=10%。

　　表9-3 單位：元

日    期	現(xiàn)金流入 （a）	實(shí)際利息收入（b） =（d）×10%	已收回的 本金 (c)=(a)-(b)	攤余成本余額(d)=期初(d)-(c)	公允價值變動額(e)=期末(g)-期末(d)-期初(f)	公允價值變動累計金額(f)=期初(f)+本期(e)	公允價值 （g）
20×9年1月1日				1 000 000	0	0	1 000 000
20×9年12月31日	59 000	100 000	-41 000	1 041 000	159 000	159 000	1 200 000
2×10年12月31日	59 000	104 100	-45 100	1 086 100	54 900	213 900	1 300 000
2×11年12月31日	59 000	108 610	-49 610	1 135 710	-99 610	114 290	1 250 000
2×12年12月31日	59 000	113 571	-54 571	1 190 281	-104 571	9 719	1 200 000
2×13年1月20日	0	69 719*	-69 719	1 260 000	-9 719***	0	1 260 000
小    計	236 000	496 000	-260 000	1 260 000	0
2×13年1月20日	1 260 000	-	1 260 000	0
合    計	1 496 000	496 000	1 000 000	0
2×13年12月31日	59 000	118 719**	-59 719	1 250 000
小    計	295 000	545 000	-250 000	1 250 000
2×13年12月31日	1 250 000	-	1 250 000	0
合    計	1 545 000	545 000	1 000 000	-

　　*尾數(shù)調(diào)整1 260 000+0-1 190 281=69 719(元)

　　**尾數(shù)調(diào)整1 250 000+59 000-1 190 281=118 719(元)

　　***尾數(shù)調(diào)整1 260 000-1 260 000-9 719=-9 719(元)

　　根據(jù)表9-3中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，購入A公司債券

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——成本 1 250 000

　　貸：銀行存款 1 000 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 250 000

　　(2)20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動，收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 41 000

　　貸：投資收益——A公司債券 100 000

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 159 000

　　貸：其他綜合收益 159 000

　　(3)2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動，收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 45 100

　　貸：投資收益——A公司債券 10 4100

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 54 900

　　貸：其他綜合收益 54 900

　　(4)2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動，收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 49 610

　　貸：投資收益——A公司債券 108 610

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　借：其他綜合收益 99 610

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 99 610

　　(5)2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動，收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 54 571

　　貸：投資收益——A公司債券 113 571

　　借：銀行存款 59 000

　　貸：應(yīng)收利息——A公司 59 000

　　借：其他綜合收益 104 571

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 104 571

　　(6)2×13年1月20日，確認(rèn)出售A公司債券實(shí)現(xiàn)的損益

　　借：銀行存款 1 260 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 59 719

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——成本 1 250 000

　　——公允價值變動 9 719

　　投資收益——A公司債券 60 000

　　A公司債券的成本=1 250 000(元)

　　A公司債券的利息調(diào)整余額=-250 000+41 000+45 100+49 610+54 571=-59 719(元)

　　A公司債券公允價值變動余額=159 000+54 900-99 610-104 571=9 719(元)

　　同時：

　　借：其他綜合收益 9 719

　　貸：投資收益——A公司債券 9 719

　　應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=159 000+54 900-99 610- 104 571=9 719(元)

　　假定甲公司購買的A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復(fù)利計算。此時，甲公司所購買A公司債券的實(shí)際利率r計算如下：

　　(59 000+59 000+59 000+59 000+59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000

　　由此計算得出r≈9.05%。

　　據(jù)此，調(diào)整上述表9-3中相關(guān)數(shù)據(jù)后如表9-4所示：

　　表9-4 單位：元

日   期	現(xiàn)金流入 （a）	實(shí)際利息收入（b） =（d）×9.05%	已收回的 本金(c)=(a)-(b)	攤余成本余額(d)=期初(d)-(c)	公允價值變動額(e)=期末(g)-期末(d)-期初(f)	公允價值變動累計金額(f)=期初(f)+本期(e)	公允價值 （g）
20×9年1月1日				1 000 000	0	0	1 000 000
20×9年12月31日	0	90 500	-90 500	1 090 500	109 500	109 500	1 200 000
2×10年12月31日	0	98 690.25	-98 690.25	1 189 190.25	1 309.75	110 809.75	1 300 000
2×11年12月31日	0	107 621.72	-107 621.72	1 296 811.97	-157 621.72	-46 811.97	1 250 000
2×12年12月31日	0	117 361.48	-117 361.48	1 414 173.45	-167 361.48	-214 173.45	1 200 000
2×13年1月20日	0	-154 173.45*	154 173.45	1 260 000	214 173.45***	0	1 260 000
小   計	0	260 000	-260 000	1 260 000	0
2×13年1月20日	1 260 000	-	1 260 000	0
合   計	1 260 000	260 000	1 000 000	0
2×13年12月31日	295 000	130 826.55**	164 173.45	1 250 000
小   計	295 000	545 000	-250 000	1 250 000
2×13年12月31日	1 250 000	-	1 250 000	0
合   計	1 545 000	545 000	1 000 000	-

　　*尾數(shù)調(diào)整1 260 000+0-1 414 173.45=-154 173.45(元)

　　**尾數(shù)調(diào)整1 250 000+295 000-1 414 173.45=130 826.55(元)

　　***尾數(shù)調(diào)整1 260 000-1 260 000-(-214 173.45)=214 173.45(元)

　　根據(jù)表9-4中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，購入A公司債券

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——成本 1 250 000

　　貸：銀行存款 1 000 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 250 000

　　(2)20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 31 500

　　貸：投資收益——A公司債券 90 500

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 109 500

　　貸：其他綜合收益 109 500

　　(3)2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 39 690.25

　　貸：投資收益——A公司債券 98 690.25

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 1 309.75

　　貸：其他綜合收益 1 309.75

　　(4)2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 48 621.72

　　貸：投資收益——A公司債券 107 621.72

　　借：其他綜合收益157 621.72

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 157 621.72

　　(5)2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、公允價值變動

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——應(yīng)計利息 59 000

　　——利息調(diào)整 58 361.48

　　貸：投資收益——A公司債券 117 361.48

　　借：其他綜合收益167 361.48

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——公允價值變動 167 361.48

　　(6)2×13年1月20日，確認(rèn)出售A公司債券實(shí)現(xiàn)的損益

　　借：銀行存款 1 260 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——利息調(diào)整 71 826.55

　　——公允價值變動 214 173.45

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——A公司債券——成本 1 250 000

　　——應(yīng)計利息 236 000

　　投資收益——A公司債券 60 000

　　A公司債券的成本=1 250 000(元)

　　A公司債券的利息調(diào)整余額=-250 000+31 500+39 690.25+48 621.72+58 361.48=-71 826.55 (元)

　　A公司債券的應(yīng)計利息余額=59 000+59 000+59 000++59 000=236 000(元)

　　A公司債券公允價值變動余額=109 500+1 309.75-157 621.72-167 361.48=-214 173.45(元)

　　同時：

　　借：投資收益 214 173.45

　　貸：其他綜合收益214 173.45

　　應(yīng)從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出的公允價值累計變動額=109 500+1 309.75-157 621.72-167 361.48=-214 173.45(元)。

　　八、金融資產(chǎn)之間重分類的處理

　　根據(jù)金融工具確認(rèn)和計量準(zhǔn)則規(guī)定將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產(chǎn)的，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額計入所有者權(quán)益，在該可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益。

　　【例】20×8年1月1日，甲公司從深圳證券交易所購入B公司債券100 000份，支付價款11 000 000元，債券票面價值總額為10 000 000元，剩余期限為5年，票面年利率為8%，于年末支付本年度債券利息;甲公司將持有B公司債券劃分為持有至到期投資。

　　20×9年7月1日，甲公司為解決資金緊張問題，通過深圳證券交易所按每張債券101元出售B公司債券20 000份。當(dāng)日，每份B公司債券的公允價值為101元、攤余成本為97.69元。

　　假定出售債券時不考慮交易費(fèi)用及其他相關(guān)因素。

　　甲公司出售B公司債券20 000份的相關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年7月1日，出售B公司債券20 000份

　　借：銀行存款 2 020 000

　　持有至到期投資——B公司債券——利息調(diào)整 46 200

　　貸：持有至到期投資——B公司債券——成本 2 000 000

　　投資收益——B公司債券 66 200

　　(2)20×9年7月1日，將剩余的80 000份B公司債券重分類為可供出售金融資產(chǎn)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——B公司債券 8 080 000

　　持有至到期投資——B公司債券——利息調(diào)整 184 800

　　貸：持有至到期投資——B公司債券——成本 8 000 000

　　其他綜合收益 264 800

　　【小結(jié)】

　　金融資產(chǎn)的初始計量及后續(xù)計量如下表所示：

類別	初始計量	后續(xù)計量
以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)	公允價值,交易費(fèi)用計入當(dāng)期損益	公允價值,公允價值變動計入當(dāng)期損益
持有至到期投資	公允價值，交易費(fèi)用計入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分	攤余成本
貸款和應(yīng)收款項(xiàng)
可供出售金融資產(chǎn)		公允價值,公允價值變動計入所有者權(quán)益（公允價值下降幅度較大或非暫時性時計入資產(chǎn)減值損失

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