類型：學(xué)習(xí)教育
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(1)2×18年1月1日，甲公司和W公司簽訂協(xié)議，以定向增發(fā)普通股股票的方式，從非關(guān)聯(lián)方(W公司)處取得了乙股份有限公司(以下簡稱“乙公司”)80%的股權(quán)，能夠控制乙公司的生產(chǎn)、經(jīng)營決策，并于當(dāng)日通過產(chǎn)權(quán)交易所完成了該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓程序，并完成了工商變更登記。甲公司定向增發(fā)普通股股票10000萬股，每股面值為1元，每股公允價值為3元。假定該項交易未發(fā)生相關(guān)稅費。甲公司和乙公司適用的所得稅稅率均為25%。協(xié)議約定，W公司承諾本次交易完成后的2×18年和2×19年兩個會計年度乙公司實現(xiàn)的凈利潤分別不低于10000萬元和12000萬元。乙公司實現(xiàn)的凈利潤低于上述承諾利潤的，W公司將按照出售股權(quán)比例，以現(xiàn)金對甲公司進行補償。各年度利潤補償單獨計算，且已經(jīng)支付的補償不予退還。2×18年1月1日，甲公司認為乙公司在2×18年和2×19年期間基本能夠?qū)崿F(xiàn)承諾利潤，發(fā)生業(yè)績補償?shù)目赡苄暂^小。其他資料如下：
(2)乙公司2×18年1月1日(購買日)資產(chǎn)負債表有關(guān)項目信息列示如下：
①股東權(quán)益賬面價值總額為32000萬元。其中：股本為20000萬元，資本公積為7000萬元，其他綜合收益為1000萬元，盈余公積為1200萬元，未分配利潤為2800萬元。
②存貨的賬面價值為8000萬元，經(jīng)評估的公允價值為10000萬元；固定資產(chǎn)賬面價值為21000萬元，經(jīng)評估的公允價值為25000萬元，該評估增值的固定資產(chǎn)為一棟辦公樓，該辦公樓采用年限平均法計提折舊，至購買日剩余使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為0。除上述資產(chǎn)外，乙公司其他可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相等。
(3)2×18年乙公司實現(xiàn)凈利潤8000萬元，較原承諾利潤少2000萬元。2×18年年末，根據(jù)乙公司利潤實現(xiàn)情況及市場預(yù)期，甲公司估計乙公司未實現(xiàn)承諾利潤是暫時性的，2×19年能夠完成承諾利潤；經(jīng)測試該時點商譽未發(fā)生減值。
乙公司2×18年提取盈余公積800萬元，向股東宣告分配現(xiàn)金股利2000萬元，因投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換增加其他綜合收益400萬元(已扣除所得稅影響)。2×19年2月10日，甲公司收到W公司2×18年業(yè)績補償款1600萬元。
(4)截至2×18年12月31日，購買日發(fā)生評估增值的存貨已全部實現(xiàn)對外銷售。
(5)2×18年，甲公司和乙公司內(nèi)部交易和往來事項如下：
①2×18年5月1日，乙公司向甲公司現(xiàn)銷一批商品，售價為2000萬元，增值稅260萬元，商品銷售成本為1400萬元。甲公司購進的該批商品本期全部未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。2×18年年末，甲公司對存貨進行檢查時，發(fā)現(xiàn)該批商品出現(xiàn)減值跡象，其可變現(xiàn)凈值為1800萬元。為此，甲公司2×18年年末對該項存貨計提存貨跌價準備200萬元，并在其個別財務(wù)報表中列示。
②2×18年6月20日，乙公司將其原值為2000萬元，賬面價值為1200萬元的某廠房，以2400萬元的價格出售給甲公司作為管理用廠房使用，甲公司以支票支付全款。該廠房預(yù)計剩余使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為0。甲公司和乙公司均采用年限平均法對其計提折舊。假定該廠房未發(fā)生減值。
③截至2×18年12月31日，乙公司個別資產(chǎn)負債表應(yīng)收賬款中有2000萬元為應(yīng)收甲公司賬款，該應(yīng)收賬款賬面余額為2260萬元，乙公司當(dāng)年計提壞賬準備260萬元。該項應(yīng)收賬款為2×18年5月1日乙公司向甲公司銷售商品而形成，甲公司個別資產(chǎn)負債表中應(yīng)付賬款項目中列示應(yīng)付乙公司賬款2260萬元。
假定不考慮現(xiàn)金流量表項目的抵銷。
要求：
(1)編制甲公司取得乙公司80%股權(quán)的會計分錄。
(2)編制購買日合并報表中調(diào)整子公司資產(chǎn)和負債的會計分錄。
(3)計算購買日合并報表應(yīng)確認的商譽。
(4)編制購買日合并報表中甲公司長期股權(quán)投資與乙公司所有者權(quán)益的抵銷分錄。
(5)編制2×18年12月31日合并報表中調(diào)整子公司資產(chǎn)和負債的會計分錄。
(6)編制2×18年12月31日合并報表中長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法的會計分錄(假定調(diào)整凈利潤時無須考慮內(nèi)部交易的影響)。
(7)編制2×18年12月31日甲公司與乙公司內(nèi)部交易抵銷的會計分錄。
(8)編制2×18年12月31日合并報表中甲公司長期股權(quán)投資與乙公司所有者權(quán)益的抵銷分錄。
(9)對于因乙公司2×18年未實現(xiàn)承諾利潤，說明甲公司應(yīng)進行的會計處理及理由，并編制相關(guān)會計分錄。
參考答案：
(1)借：長期股權(quán)投資——乙公司30000(3×10000)
貸：股本10000
資本公積——股本溢價20000
(2)
借：存貨2000(10000—8000)
固定資產(chǎn)4000(25000—21000)
貸：資本公積6000
借：資本公積1500(6000×25%)
貸：遞延所得稅負債1500
(3)購買日乙公司考慮遞延所得稅后可辨認凈資產(chǎn)公允價值=32000+6000—1500=36500(萬元)，合并商譽=30000-36500×80%=800(萬元)。
(4)
借：股本20000
資本公積11500(7000+6000-1500)
其他綜合收益1000
盈余公積1200
未分配利潤2800
商譽800
貸：長期股權(quán)投資30000
少數(shù)股東權(quán)益7300(36500×20%)
(5)
借：存貨2000(10000-8000)
固定資產(chǎn)4000(25000-21000)
貸：資本公積6000
借：資本公積1500(6000×25%)
貸：遞延所得稅負債1500
借：營業(yè)成本2000
貸：存貨2000
借：管理費用200
貸：固定資產(chǎn)200(4000/20)
借：遞延所得稅負債550[(2000+200)×25%]
貸：所得稅費用550
(6)2×18年乙公司按購買日可辨認凈資產(chǎn)公允價值持續(xù)計算的凈利潤=8000-(2000+200-550)=6350(萬元)。
借：長期股權(quán)投資5080(6350×80%)
貸：投資收益5080
借：投資收益1600(2000×80%)
貸：長期股權(quán)投資1600
借：長期股權(quán)投資320(400×80%)
貸：其他綜合收益320
(7)
①內(nèi)部逆流交易存貨抵銷
借：營業(yè)收入2000
貸：營業(yè)成本2000
借：營業(yè)成本600
貸：存貨600
借：存貨——存貨跌價準備200
貸：資產(chǎn)減值損失200
【提示】合并報表中存貨成本為1400萬元，可變現(xiàn)凈值為1800萬元，故其賬面價值為1400萬元，計稅基礎(chǔ)為2000萬元，2×18年12月31日合并報表中遞延所得稅資產(chǎn)余額=(2000-1400)×25%=150(萬元)，甲公司個別報表中已確認遞延所得稅資產(chǎn)的金額=200×25%=50(萬元)，故合并報表調(diào)整的遞延所得稅資產(chǎn)的金額=150-50=100(萬元)。
借：遞延所得稅資產(chǎn)100
貸：所得稅費用100
逆流交易未實現(xiàn)損益=600-200-100=300(萬元)，少數(shù)股東應(yīng)按持股比例承擔(dān)60萬元。
借：少數(shù)股東權(quán)益60
貸：少數(shù)股東損益60
②內(nèi)部逆流交易固定資產(chǎn)抵銷
借：資產(chǎn)處置收益1200(2400-1200)
貸：固定資產(chǎn)——原價1200
借：固定資產(chǎn)——累計折舊30(1200/20×6/12)
貸：管理費用30
借：遞延所得稅資產(chǎn)292.5[(1200-30)×25%]
貸：所得稅費用292.5
逆流交易未實現(xiàn)損益=1200-30-292.5=877.5(萬元)，少數(shù)股東應(yīng)按持股比例承擔(dān)。
借：少數(shù)股東權(quán)益175.5
貸：少數(shù)股東損益175.5(877.5×20%)
③內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵銷
借：應(yīng)付賬款2260
貸：應(yīng)收賬款2260
借：應(yīng)收賬款——壞賬準備260
貸：信用減值損失260
借：所得稅費用65(260×25%)
貸：遞延所得稅資產(chǎn)65
借：少數(shù)股東損益39
貸：少數(shù)股東權(quán)益39
(8)
借：股本20000
資本公積11500(7000+6000-1500)
其他綜合收益1400(1000+400)
盈余公積2000(1200+800)
年末未分配利潤6350(2800+6350-800-2000)
商譽800
貸：長期股權(quán)投資33800(30000+5080-1600+320)
少數(shù)股東權(quán)益8250[(20000+11500+1400+2000+6350)×20%]
借：投資收益5080
少數(shù)股東損益1270(6350×20%)
年初未分配利潤2800
貸：提取盈余公積800
對所有者(或股東)的分配2000
年末未分配利潤6350
(9)甲公司應(yīng)將預(yù)期可能取得的補償款計入預(yù)期獲得年度(2×18年)損益。
理由：該部分金額是企業(yè)合并交易中的或有對價，因不屬于購買日12個月內(nèi)可以對企業(yè)合并成本進行調(diào)整的因素，應(yīng)當(dāng)計入預(yù)期取得當(dāng)期損益。
2×18年年末補償金額確定時：
借：交易性金融資產(chǎn)1600(2000×80%)
貸：公允價值變動損益1600
2×19年2月10日收到補償款時：
借：銀行存款1600
貸：交易性金融資產(chǎn)1600
【知識點】非同一控制下控股合并形成的對子公司長期股權(quán)投資的初始計量、非同一控制下取得子公司購買日合并財務(wù)報表的編制、非同一控制下取得子公司購買日后合并財務(wù)報表的編制、內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本的抵銷處理、存貨跌價準備的合并處理、內(nèi)部固定資產(chǎn)交易當(dāng)期的合并處理、內(nèi)部應(yīng)收應(yīng)付款項及其壞賬準備的合并處理、企業(yè)合并涉及的或有對價
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