交易性金融資產(chǎn)
一、交易性金融資產(chǎn)概述
以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，可以進(jìn)一步分為交易性金融資產(chǎn)和直接指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。這里只介紹交易性金融資產(chǎn)。
滿足以下條件之一的，應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn)：
1.取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售;
2.屬于進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一種，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理;
3.屬于衍生工具。但是，如果衍生工具被企業(yè)指定為有效套期關(guān)系中的套期工具、屬于財(cái)務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資掛鉤并須通過(guò)交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。
教師提示：衍生工具，比如國(guó)債期貨、遠(yuǎn)期合同、股指期貨等，屬于期貨而不是現(xiàn)貨。
權(quán)益工具投資，是指在權(quán)益工具方面的投資，比如股票投資。
二、交易性金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理
(一)企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)
借：交易性金融資產(chǎn)—成本(公允價(jià)值，倒擠計(jì)算得出的)
投資收益(發(fā)生的交易費(fèi)用)(重點(diǎn)掌握)
應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)
應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)
貸：銀行存款等
教師提示：
1.交易性金融資產(chǎn)入賬成本=公允價(jià)值=支付的全部買(mǎi)價(jià)-交易費(fèi)用-已經(jīng)宣告未發(fā)放的股利(或已經(jīng)到期尚未收到的利息);
2.交易費(fèi)用是指可直接歸屬于購(gòu)買(mǎi)、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費(fèi)用。交易費(fèi)用包括支付給代理機(jī)構(gòu)、咨詢公司、券商等的手續(xù)費(fèi)和傭金及其他必要支出等。
3.此時(shí)的股利或利息，屬于在購(gòu)買(mǎi)時(shí)已經(jīng)宣告發(fā)放的或者已經(jīng)到了付息期的。這里投資的債券，必須是“分期付息，一次還本”的，才可能產(chǎn)生這部分應(yīng)收利息。
購(gòu)入后收到這部分股利或者利息，賬務(wù)處理如下：
借：銀行存款
貸：應(yīng)收股利(或應(yīng)收利息)
【例題·單選題】企業(yè)購(gòu)入債券作為交易性金融資產(chǎn)，對(duì)于支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，其會(huì)計(jì)處理是()。(2007年)
A.作為應(yīng)收利息
B.計(jì)入當(dāng)期財(cái)務(wù)費(fèi)用
C.作為交易性金融資產(chǎn)投資成本的構(gòu)成內(nèi)容
D.計(jì)入當(dāng)期投資收益
『正確答案』A
『答案解析』購(gòu)入債券作為交易性金融資產(chǎn)，對(duì)于支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)計(jì)入“應(yīng)收利息”中。
(二)持有期間的股利或利息
借：應(yīng)收股利(投資后被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例)
應(yīng)收利息(投資后在資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算的應(yīng)收利息)
貸：投資收益
(三)資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)
1.公允價(jià)值上升
借：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益
2.公允價(jià)值下降
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：交易性金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)
(四)出售交易性金融資產(chǎn)
教材的處理方法
借：銀行存款 (實(shí)際收到的金額)
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本
——公允價(jià)值變動(dòng) (賬面余額，或借方)
投資收益 (倒擠差額，或借方)
同時(shí)：將原計(jì)入“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”的金額轉(zhuǎn)出：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益
貸：投資收益
(或作相反分錄)
另一種做法
【例題·多選題】對(duì)出售交易性金融資產(chǎn)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，可能涉及到的會(huì)計(jì)科目有()。(2008年)
A.銀行存款 B.交易性金融資產(chǎn)
C.投資收益 D.資本公積
E.公允價(jià)值變動(dòng)損益
『正確答案』ABCE
『答案解析』企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，按該金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值，貸記“交易性金融資產(chǎn)”科目，按其差額，貸記或借記“投資收益”科目。同時(shí)，將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
【例題·多選題】企業(yè)對(duì)交易性金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，涉及到的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性有()。(2010年)
A.歷史成本 B.重置成本
C.可變現(xiàn)凈值 D.現(xiàn)值
E.公允價(jià)值
『正確答案』AE
『答案解析』對(duì)于交易性金融資產(chǎn)的入賬時(shí)，使用的是歷史成本，對(duì)于交易性金融資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量時(shí)，涉及的是公允價(jià)值。
【例2—2】20×7年1月1日，甲企業(yè)從二級(jí)市場(chǎng)支付價(jià)款102 000元(含已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息2 000元)，購(gòu)入某公司發(fā)行的債券，另發(fā)生交易費(fèi)用3 000元。該債券面值100 000元，剩余期限為2年，票面年利率為4%，每半年付息一次，甲企業(yè)將其劃分為交易性金融資產(chǎn)。其他資料如下：
(1)20×7年1月3日，收到該債券20 ×6年下半年利息2 000元。
(2)20×7年6月30日，該債券的公允價(jià)值為115 000元(不含利息)。
(3)20×7年7月3日，收到該債券半年利息。
(4)20×7年12月31日，該債券公允價(jià)值為110 000元(不含利息)。
(5)20×8年1月3日，收到該債券20×7年下半年利息。
(6)20×8年3月31日，甲企業(yè)將該債券出售，取得價(jià)款118 000元(含20×8年第1季度利息1 000元)。
假定不考慮其他因素。
甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：
20×7年1月1日，購(gòu)入債券：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100 000
應(yīng)收利息 2 000
投資收益 3 000
貸：銀行存款 105 000
(1)20×7年1月3日，收到該債券20×6年下半年利息：
借：銀行存款 2 000
貸：應(yīng)收利息 2 000
(2)20×7年6月30日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益：
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)15 000
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 15 000
借：應(yīng)收利息 2 000
貸：投資收益 2 000
思考：此時(shí)，該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)賬面是什么情況!!
答案：賬面價(jià)值為115 000元，其中成本明細(xì)科目為100 000元，公允價(jià)值變動(dòng)明細(xì)科目為15 000元。
思考：從購(gòu)入至6月30日，對(duì)損益的累計(jì)影響金額多少??
答案：對(duì)損益的累計(jì)影響金額為14 000元，(-3 000)+15 000+2 000=14 000(元)
(3)20×7年7月3日，收到該債券半年利息：
借：銀行存款 2 000
貸：應(yīng)收利息 2 000
(4)20×7年12月31日，確認(rèn)債券公允價(jià)值變動(dòng)和投資收益：
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 5 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 5 000
借：應(yīng)收利息 2 000
貸：投資收益 2 000
思考：此時(shí)，該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)賬面是什么情況?!
答案：賬面價(jià)值為110 000元。其中，其中成本明細(xì)科目為100 000元，公允價(jià)值變動(dòng)明細(xì)科目為10 000元。15 000-5 000=10 000(元)
思考：從購(gòu)入至年底，由于該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)而產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益累計(jì)金額為多少?!
答案：累計(jì)金額為貸方10 000元。分錄(2)中為貸方15 000元，分錄(4)中為借方5 000元，累計(jì)為貸方10 000元。
結(jié)論：“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”的余額對(duì)應(yīng)著累計(jì)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的金額。
(5)20×8年1月3日，收到該債券20 ×7年下半年利息：
借：銀行存款 2 000
貸：應(yīng)收利息 2 000
(6)20×8年3月31日，將該債券予以出售：
借：應(yīng)收利息 1 000
貸：投資收益 1 000
借：銀行存款 117 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100 000
——公允價(jià)值變動(dòng) 10 000
投資收益 7 000
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000
貸：投資收益 10 000
借：銀行存款 1 000
貸：應(yīng)收利息 1 000
更簡(jiǎn)便的做法：
借：銀行存款 118 000
公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100 000
——公允價(jià)值變動(dòng) 10 000
投資收益 18 000
【教師提示】交易性金融資產(chǎn)考核，可能的要點(diǎn)：
�、儋�(gòu)買(mǎi)交易性金融資產(chǎn)時(shí)交易費(fèi)用的處理。(與其他金融資產(chǎn)、長(zhǎng)期股權(quán)投資都不同)
�、诮灰仔越鹑谫Y產(chǎn)出售時(shí)“投資收益”額的計(jì)算;(在計(jì)算交易性金融資產(chǎn)出售時(shí)的投資收益額時(shí)，應(yīng)直接用凈售價(jià)減去此交易性金融資產(chǎn)的初始成本)
�、劢灰仔越鹑谫Y產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)的區(qū)別聯(lián)系。
�、芙灰仔越鹑谫Y產(chǎn)在持有期間所實(shí)現(xiàn)的投資收益額計(jì)算。共有三個(gè)的投資收益需要考慮：交易費(fèi)用(負(fù)數(shù));持有期間的股利或利息(正數(shù));轉(zhuǎn)讓時(shí)的投資收益(正數(shù)、負(fù)數(shù)都有可能)。
，我們將會(huì)及時(shí)處理。