三、綜合題

　　1.甲上市公司有關股權投資資料如下：

　　(1)甲公司2×17年1月2日以現(xiàn)金16 000萬元自乙公司購買其持有的丙公司100%股權，并于當日向丙公司董事會派出成員，主導其財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策。股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定，乙公司就丙公司在收購完成后的經(jīng)營業(yè)績向甲公司作出承諾：丙公司2×17年、2×18年、2×19年度經(jīng)審計的凈利潤分別不低于1000萬元、2 000萬元和3 000萬元。如果丙公司未達到承諾業(yè)績，乙公司將在丙公司每一相應年度的審計報告出具后30日內(nèi)，按丙公司實際實現(xiàn)的凈利潤與承諾利潤的差額，以現(xiàn)金方式對甲公司進行補嘗。購買日，甲公司根據(jù)丙公司所處市場狀況及行業(yè)競爭力等情況判斷，預計丙公司能夠完成承諾期利潤。

　　(2)2×17年年末，甲公司預計丙公司2×17年實現(xiàn)凈利潤1 200萬元，同時預計2×18年、2×19年，預計能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤約5000萬元。

　　(3)2×18年年末，甲公司預計2×18年，由于整體宏觀經(jīng)濟形勢變化，丙公司實現(xiàn)凈利潤1 400萬元，且預期2×19年該趨勢將持續(xù)，預計能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤約2 600萬元。

　　要求：

　　『正確答案』

　　(1)根據(jù)資料(1)，說明甲公司購買日確認或有對價的金額，說明理由，并編制會計分錄。

　　或有對價估計為0。理由：甲公司與乙公司在交易前不存在關聯(lián)關系，該項企業(yè)合并應為非同一控制下企業(yè)合并。購買日為2×17年1月2 日，當日甲公司支付了有關價款16 000萬元，同時估計丙公司能夠?qū)崿F(xiàn)承諾利潤，所以或有對價估計為0。甲公司應當確認對丙公司長期股權投資成本為16000萬元。

　　借：長期股權投資　16 000

　　貸：銀行存款　　　16 000

　　(1)甲公司2×17年1月2日以現(xiàn)金16 000萬元自乙公司購買其持有的丙公司100%股權，并于當日向丙公司董事會派出成員，主導其財務和生產(chǎn)經(jīng)營決策

　　(2)說明甲公司2×17年丙公司實現(xiàn)了預期利潤 ，甲公司是否需要進行會計處理。

　　2×17年丙公司實現(xiàn)了預期利潤，甲上市公司無需進行會計處理。

　　(2)2×17年年末，甲公司預計丙公司2×17年實現(xiàn)凈利潤1 200萬元，同時預計2×18年、2×18年，預計能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤約5000萬元。

　　(3)說明甲公司2×18年預計丙公司未實現(xiàn)預期利潤，甲公司如何進行會計處理。

　　2×18年丙公司未實現(xiàn)預期利潤，且預計2×19年也無法實現(xiàn)，則甲上市公司需要估計該或有對價的公允價值并予以確認。因該預期利潤未實現(xiàn)的情況是在購買日后新發(fā)生的，在購買日后超過12個月且不屬于對購買日已存在狀況的進一步證據(jù)，應于發(fā)生時計入當期損益。乙公司對有關利潤差額的補償將以現(xiàn)金支付，該或有對價屬于金融工具，甲上市公司應當進行的會計處理為：

　　借：交易性金融資產(chǎn)　　　　1 000(2000-1400+3000-2600)

　　貸：公允價值變動損益　　　1 000

　　承諾：丙公司2×18年、2×19年度不低于2 000萬元和3 000萬元。

　　(3)2×18年年末，甲公司預計2×18年，實現(xiàn)凈利潤1 400萬元，且預期2×19年該趨勢將持續(xù)，預計能夠?qū)崿F(xiàn)凈利潤約2 600萬元。

　　2000-1400+3000-2600=1000

　　同時，或有對價的公允價值調(diào)整在個別財務報表中不作為對長期股權投資成本的調(diào)整，相應地，在合并財務報表中，亦不能調(diào)整購買日原已確認商譽金額。但由于丙公司未實現(xiàn)預期利潤，可能表明購買日原已確認商譽已發(fā)生減值，A上市公司應當對商譽進行減值測試。

　　2.A上市公司于2×18年3月31日通過定向增發(fā)本公司普通股對B公司進行合并，取得B公司80%的股權。假定不考慮所得稅影響，該項業(yè)務的有關資料如下：

　　(1)2×18年3月31日，A公司通過定向增發(fā)本公司普通股，以2股換1股的比例自B公司原股東C公司處取得了B公司的股權。B公司的全部股東中假定只有其中的80%以原持有的對B公司股權換取了A公司增發(fā)的普通股。A公司共發(fā)行了2000(1250×80%×2)萬股普通股。

　　(2)A公司普通股在2×18年3月31日的公允價值為每股28.75元，B公司普通股當日的公允價值為每股57.5元。A公司、B公司每股普通股的面值均為1元。

　　(3)2×18年3月31日，除A公司固定資產(chǎn)的公允價值總額較賬面價值總額高1000萬元、B公司無形資產(chǎn)的公允價值總額較賬面價值總額高6000萬元以外，A、B公司其他資產(chǎn)、負債項目的公允價值與其賬面價值相同。

　　(4)假定A公司與B公司在合并前不存在任何關聯(lián)方關系。

　　(5)A公司及B公司在合并前簡化資產(chǎn)負債表如下表所示(單位：萬元)。

　　要求：

　　『正確答案』

　　(1)編制A公司購買日的會計分錄，并計算合并后A公司個別財務報表中股東權益各項目的金額。

　　借：長期股權投資　(2000×28.75)57500

　　貸：股本　　　　　　　　　　　　　2000

　　資本公積—股本溢價　　　　　 55500

　　合并后A公司的股東權益為：

　　股本=1500+2000=3500(萬元);資本公積=1000+55500=56500(萬元);盈余公積=4000(萬元);未分配利潤=15000(萬元)。

　　(1)2×18年3月31日，A公司通過定向增發(fā)本公司普通股，共發(fā)行了2000(1250×80%×2)萬股普通股。

　　股本1500、資本公積1000、盈余公積4000、未分配利潤15000

　　(2)判斷該項企業(yè)合并是否屬于反向購買，并說明理由;如果屬于，計算B公司的合并成本;如果不屬于，計算A公司的合并成本。(計算發(fā)行的股票數(shù)量時保留整數(shù))。

　�、倥袛啵簩儆诜聪蛸徺I。

　　理由：A公司在該項企業(yè)合并中向B公司原股東C公司增發(fā)了2000萬股普通股，合并后B公司原股東C公司持有A公司的股權比例為57.14%[2000/(1500+2000)×100%]，對于該項企業(yè)合并，雖然在合并中發(fā)行權益性證券的一方為A公司，但因其生產(chǎn)經(jīng)營決策的控制權在合并后由B公司原股東C公司所擁有，B公司應為購買方(法律上的子公司)，A公司為被購買方(法律上的母公司)，所以該項企業(yè)合并屬于反向購買。

　　A公司原持有股本1500

　�、诩俣˙公司發(fā)行本公司普通股對A公司進行企業(yè)合并，在合并后主體享有同樣的股權比例，在計算B公司需發(fā)行的普通股數(shù)量時，考慮少數(shù)股權的因素，B公司應當發(fā)行的普通股股數(shù)為500(1250×80%/57.14%-1250)萬股。

　　B公司的合并成本=500×57.5=28750(萬元)

　　B公司未參與股權交換的股東擁有B公司的股份為20%，享有B公司合并前凈資產(chǎn)的份額=30250×20%=6050(萬元)，在合并財務報表中應作為少數(shù)股東權益列示。

　　合并商譽=28750-22500=6250(萬元)

　　B公司原持有股本1250

　　B公司所有者權益的賬面價值

　　A公司所有者權益的公允價值

　　(3)計算A公司2×18年3月31日合并資產(chǎn)負債表中各項目的合并金額。

　　A公司2×18年3月31日合并資產(chǎn)負債表如下表所示(單位：萬元)：